Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 33 ... / II. Außergewöhnliche Belastung (§ 33 Abs 1 EStG)

Schrifttum:

Leingärtner, Aufwendungen für andere Personen aus sittlichen Gründen als ag Belastungen, StuW 1956, 817;

Zenthöfer, Kein Abzugsverbot für ag Belastungen auf Grund gesetzlicher Unterhaltspflicht, FR 1974, 553;

Eisenberg, Zum Gegenwertgrundsatz bei der Anwendung des § 33 EStG und seinen Ausnahmen, FR 1974, 581;

Wassermann, Kosten für Unterhalt und Berufsausbildung von Verlobten als ag Belastung iRd Einkommensbesteuerung, DStR 1980, 27;

Schmidt, Zur steuerlichen Behandlung von Aufwendungen ehrenamtlicher Richter, FR 1980, 460;

Pohlmann, Ag Belastungen, Darstellungen in ABC-Folge, 3. Aufl Bonn 1982;

Seitrich, Zum Begriff der "Aufwendungen" iSd § 33 EStG, BB 1990, 470;

Sunder-Plassmann, Zur Berücksichtigung von Vermögensschäden als ag Belastungen, DStZ 1995, 193;

Brockmeyer, Entwicklungslinien der Rspr des BFH zu den ag Belastungen, DStZ 1998, 214;

Grube, Katastrophenschäden an privaten Wohngebäuden im ESt-Recht, DStZ 2000, 469;

Hollatz, Ag Belastung bei Austausch einer Elektrospeicherheizung gegen eine Zentralheizung, NWB v 03.09.2001, F 3, 11 715;

Holl, Scheidungsfolgekosten als ag Belastung?, DStZ 2004, 873;

Kratsch, Aufwendungen für ein Einfamilienhaus als ag Belastung, GStB 2006, 18;

Bergkemper, Steuerliche Berücksichtigung von Kosten der Strafverteidigung, juris PR-SteuerR 4/2008, Rz 3;

Bode, Steuerlicher Abzug von Kosten der Strafverteidigung, NWB F 6, 4885;

Fischer, Ag Belastungen, NWB F 3, 15 277;

Dürr, Unterbringungskosten in einem Altenheim als ag Belastung, juris PR-SteuerR 25/2009, Rz 3.

A. Gesetzliche Begriffsumschreibung

Rn. 60

Stand: EL 158 – ET: 06/2022

Nach § 33 Abs 1 S 1 EStG wird die ESt auf Antrag ermäßigt, wenn einem StPfl zwangsläufig größere Aufwendungen als der überwiegenden Mehrzahl der StPfl

• gleicher Einkommensverhältnisse,
• gleicher Vermögensverhältnisse und
• gleichen Familienstands (ag Belastung) erwachsen.
• Die Aufwendungen müssen den Umständen nach notwendig und der Höhe nach angemessen sein.

Vom Gesamtbetrag der Einkünfte abzugsfähig ist der Betrag, der die zumutbare (Eigen-)Belastung nach § 33 Abs 3 EStG übersteigt. Die Aufwendungen dürfen ferner nicht zu BA, WK oder SA gehören; für Aufwendungen iSd § 10 Abs 1 Nr 7 u 9 EStG (zB Ausbildungsaufwendungen) gilt dies nur insoweit, als sie als SA abgezogen werden können.

B. Ausscheiden von SA, BA, WK und erwerbsbedingter Kinderbetreuungskosten

1. Grundsatz

Rn. 61

Stand: EL 158 – ET: 06/2022

Nach hier vertretener Ansicht und hM (BFH BStBl II 1968, 406; 1992, 290; 1992, 293; 2001, 338; 2018, 230; K. Heger in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 33 EStG Rz 51, März 2021; Arndt in K/S/M, § 33 Rz C 36) folgt aus § 33 Abs 2 S 2 EStG, dass Aufwendungen, die ihrer Natur nach zu den SA, BA oder WK gehören, nicht als ag Belastungen berücksichtigt werden können, auch wenn sie bei den SA, BA oder WK nicht abzugsfähig sind (zB außerhalb der Höchstbeträge bei den SA gemäß § 10 Abs 3 EStG). Die Regelung des § 33 Abs 2 S 2 EStG, die 1955 eingeführt wurde, verfolgt den Zweck, "dass ag Verhältnisse nur dann berücksichtigt werden können, wenn sie nicht auf andere Art und Weise, also bei den BA, WK oder SA berücksichtigt werden können" (BT-Drucks 2/481). Für die hier vertretene Auffassung spricht einerseits die Klarstellung durch § 33 Abs 2 S 2 Hs 2 EStG 1968, wonach zB Berufsausbildungskosten als ag Belastung abziehbar bleiben, sofern sie nicht als SA gemäß § 10 Abs 1 Nr 7 EStG zum Zuge kommen. Andererseits ließe sich über § 33 EStG die ausdrückliche gesetzliche Nichtberücksichtigung contra legem ausschalten. Darin wird man nicht zuletzt eine Bestätigung der hM durch den Gesetzgeber zu sehen haben.

Rn. 62

Stand: EL 158 – ET: 06/2022

Problematisch ist die zum Teil geforderte Auslegung, dass der Ausschluss als ag Belastung nur dann greift, wenn die Aufwendungen ihrer Natur nach keine WK, BA oder SA sind und gleichzeitig auch in einem "konkreten Zusammenhang" mit einer Einkunftsart stehen oder sich auf die abschließende Regelung des SA-Abzugs beziehen (Kanzler in H/H/R, § 33 EStG Rz 202, Dezember 2020). Hierdurch wird die Problematik der Liebhaberei in die Anwendung des § 33 EStG hineingezogen, was die Anwendung erheblich erschweren würde. So waren zB Umbaumaßnahmen in der Wohnung eines Körperbehinderten der Natur nach WK, ohne dass sie zur Einkunftsart VuV (unter dem Gesichtspunkt der Nutzungswertbesteuerung) im Zusammenhang standen (vgl FG Ha EFG 1976, 557; FG RP EFG 1979, 231). Sie können somit schon aufgrund dieser Bewertung nicht als ag Belastungen berücksichtigt werden (glA Arndt in K/S/M, § 33 EStG Rz C 36; aA Kanzler in H/H/R, § 33 EStG Rz 202, Dezember 2020).

Rn. 62a

Stand: EL 158 – ET: 06/2022

Erwerbsbedingte Kinderbetreuungskosten können als BA oder SA (s § 10 Abs 1 Nr 5 EStG) abgezogen werden. Daneben kommt ein Abzug als ag Belastung nicht in Betracht. Damit kommen sie auch dann nicht als ag Belastung in Betracht, wenn die Höchstsätze überschritten worden sind (zu den BA, WK und SA s Rn 61).

2. Ausnahmefälle vom Grundsatz

Rn. 63

Stand: EL 158 – ET: 06/2022

Der umfassende Ausschluss gemäß § 33 Abs 2 S 2 Hs 1 EStG ist für bestimmte Fälle eingeschränkt. Nach § 33 Abs 2 S 2 Hs 2 EStG können die dort genannten Aufwendungen als a...