1. Allgemeines
a) Der Grundsatz
Rn. 38
Stand: EL 144 – ET: 07/2020
Sind die unter Abschnitt A. (s Rn 21–37) genannten Tatbestandsmerkmale erfüllt, so ist die ausländische Steuer grds auf die deutsche ESt anzurechnen, die auf die Einkünfte aus diesem Staatentfällt (§ 34c Abs 1 S 1 Hs 1 EStG). Die Anrechnung ist bei Gesellschaften oder Gemeinschaften für jeden StPfl gesondert durchzuführen, da die Anrechnungsformel (s Rn 41ff) auf persönliche Gegebenheiten abstellt.
b) Sonderregelung wegen AbgSt
Rn. 38a
Stand: EL 144 – ET: 07/2020
Ausländische Kapitaleinkünfte, die der AbgSt nach § 32d Abs 1, 3–6 EStG unterliegen, sind bei der Ermittlung des zvE, der Summe der Einkünfte und der ausländischen Einkünfte nicht zu berücksichtigen (§ 34c Abs 1 S 3 Hs 1 EStG). Demzufolge ist die darauf entfallende AbgSt auch nicht in die Anrechnung mit einzubeziehen (§ 34c Abs 1 S 1 Hs 2 EStG). Auch s Rn 17a.
c) Die Anrechnung erfolgt von Amts wegen
Rn. 39
Stand: EL 144 – ET: 07/2020
Die Anrechnung ist von Amts wegen durchzuführen, und zwar sogar auch dann, wenn sich der StPfl nicht ausdrücklich auf die Vorschrift beruft (BFH BStBl II 1996, 312) – Umkehrschluss aus § 34c Abs 2 EStG, der antragsgebunden ist.
2. Die Umrechnung ausländischer Steuern
Rn. 40
Stand: EL 144 – ET: 07/2020
Hierzu s Rn 20.
3. Die Anrechnungsformel (§ 34c Abs 1 S 2, 3 EStG aF – Rechtslage grdsl bis einschließlich VZ 2014)
a) Der Gesetzestext
aa) Überblick
Rn. 41
Stand: EL 144 – ET: 07/2020
Die auf die ausländischen Einkünfte nach § 34c Abs 1 S 1 EStG entfallende deutsche ESt war so zu ermitteln, dass die sich bei der Veranlagung des zvE (§ 2 Abs 5 EStG) einschließlich der ausländischen Einkünfte nach den
- vor VZ 2008: §§ 32a, 32b, 32c, 34, 35 EStG aF
- VZ 2008: §§ 32a, 32b, 34, 34a, 34b EStG (§ 52 Abs 49 S 2 EStG idF Art 1 Nr 41 t JStG 2009 v 19.12.2009, BGBl I 2009, 2794)
- ab VZ 2009: §§ 32a, 32b, 34, 34a, 34b EStG (§ 52 Abs 49 S 1 EStG idF Art 1 Nr 41 t JStG 2009 v 19.12.2009, BGBl I 2009, 2794)
ergebende deutsche ESt im Verhältnis dieser ausländischen Einkünfte zur Summe der Einkünfte (SdE) aufgeteilt wird (§ 34c Abs 1S 2 Hs 1EStG). Wegen der Definitivwirkung der seit VZ 2009 eingeführten AbgSt sind die iRd AbgSt berücksichtigten ausländischen Quellensteuern nicht anzurechnen/abzuziehen (§ 34c Abs 1 S 2 Hs 2 EStG idF Art 1 Nr 18 JStG 2009 v 19.12.2008, BGBl I 2008, 2794). Auch s Rn 17a, 38a. Es handelt sich um eine Verhältnisrechnung (BFH BStBl II 2006, 380).
Rn. 41a
Stand: EL 144 – ET: 07/2020
Die Bezugnahme auf die Summe der Einkünfte (s Rn 41) war europarechtswidrig (s Rn 20c). Zur Neufassung des § 34c Abs 1 S 2 u S 3 Hs 1 EStG grds ab 01.01.2015 durch Art 5 Nr 16 des G zur Anpassung der Abgabenordnung an den Zollkodex der Union und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften (ZollkodexAnpG v 22.12.2014, BGBl I 2014, 2417) s Rn 1.
ab) Die Bezugnahme auf §§ 32aff EStG
Rn. 41b
Stand: EL 144 – ET: 07/2020
Dazu folgende Übersicht über die Bezugnahmen:
| Gesetzesfassung |
Bezugnahme auf |
| JStG 2007 v 13.12.2006, BGBl I 2006, 2878 |
§§ 32a, 32b, 32c, 34, 34b EStG |
| UntStRefG v 14.08.2007, BGBl I 2007, 1912 |
§§ 32a, 32b, 34, 34a, 34b EStG |
| JStG 2008 v 20.12.2007, BGBl I 2007, 3150 |
§§ 32a, 32b, 34, 34b EStG |
| JStG 2009 v 19.12.2008, BGBl I 2008, 2794 |
§§ 32a, 32b, 34, 34a, 34b EStG |
Rn. 41c
Stand: EL 144 – ET: 07/2020
Die Herausnahme des § 32c EStG (Tarifbegrenzung bei Gewinneinkünften) ab VZ 2007 durch das UntStRefG hing damit zusammen, dass § 32c EStG in dieser Fassung nur für VZ 2007 anwendbar war.
Rn. 41d
Stand: EL 144 – ET: 07/2020
Warum der Verweis auf § 34a EStG (Begünstigung des nicht entnommenen Gewinns) durch das JStG 2008 wieder herausgenommen wurde, war nicht verständlich, mE handelte es sich um ein redaktionelles Versehen des Gesetzgebers. Diese Aussage wird bestätigt dadurch, dass Art 1 Nr 18a JStG 2009 v 19.12.2008, BGBl I 2008, 2794 den Verweis auf § 34a EStG wieder eingeführt hatte, in der Gesetzesbegründung beschönigend als "redaktionelle Klarstellung" bezeichnet.
b) Die Rechenformel
Rn. 42
Stand: EL 144 – ET: 07/2020
Die Formel für den Anrechnungshöchstbetrag lautete ab VZ 2009 (BT-Drucks 16/10 189, 53):
| Max. anrechenbare ausl Steuer = |
deutsche ESt × ausl Einkünfte aus Staat X |
| Summe der Einkünfte |
Rn. 42a
Stand: EL 144 – ET: 07/2020
Die Anrechnung erfolgte ausschließlich nach dieser Formel (BFH BStBl II 2006, 380). Für die KSt war die von der FinVerw entwickelte Berechnung lt R 29 KStR 2004 Pos 14 zur Ermittlung der Summe der Einkünfte zutreffend; nach dem klaren Gesetzeswortlaut entscheidet die Summe der Einkünfte, nicht etwa das Einkommen (BFH BStBl II 2006, 380). Zur Europarechtswidrigkeit s Rn 20d.
c) ABC der Anrechnung ausländischer Steuern
Rn. 43
Stand: EL 144 – ET: 07/2020
Abgeltungsteuer
s Rn 41
Ausländischer Einkunftsteil
Nur die auf ausländische (nicht: inländische) Einkunftsteile entfallende deutsche Steuer konnte sich durch die Anrechnung mindern, ggf bis auf Null.
Deutsche ESt, Berechnung
Bei der deutschen (Gesamt-)ESt (dh berechnet nach dem Welteinkommensprinzip, s § 1 Rn 11 (Teller)) waren ua auch der Progressionsvorbehalt (§ 32b EStG), bis VZ 2001 (s Rn 41) und der Steuersatz für außerordentliche Einkünfte nach §§ 34, 34b EStG anzuwenden, ebenso auch die Tarifbegünstigung des nicht entnommenen Gewinns nach § 34a EStG (betr ab VZ 2008), s Rn 41c. Zum Vorrang des § 32d EStG für die AbgSt s Rn 17a, 41.
Andere Vorschriften als die in § 34c Abs ...