Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 34c ... / c) Anwendungszeitraum der Neuregelung

ca) Der Grundsatz

Rn. 46e

Stand: EL 144 – ET: 07/2020

Die Neuregelung gilt grdslab VZ 2015 (Art 16 Abs 2 des G zur Anpassung der Abgabenordnung an den Zollkodex der Union und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften (ZollkodexAnpG v 22.12.2014, BGBl I 2014, 2417).

cb) Berücksichtigung nicht bestandskräftiger Altfälle bis einschließlich VZ 2014

Rn. 46f

Stand: EL 144 – ET: 07/2020

Bei noch nicht bestandskräftigen ESt-Festsetzungen betr VZ bis einschließlich 2014 wird dem EuGH-Urteil dadurch Rechnung getragen, dass an die Stelle der Wörter "Summe der Einkünfte" die Wörter "Summe der Einkünfte abzüglich des Altersentlastungsbetrages (§ 24a EStG), des Entlastungsbetrages für Alleinerziehende (§ 24b EStG), der SA (§§ 10, 10a, 10b, 10c EStG), der ag Belastungen (§§ 33–33bEStG), der berücksichtigten Freibeträge für Kinder (§§ 31, 32 Abs 6 EStG) und des Grundfreibetrages (§ 32a Abs 1 S 2 Nr 1 EStG)" treten (Art 5 Nr 23c des G = § 52 Abs 34a EStG nF). Dies entspricht den Vorgaben des BFH v 18.12.2013, I R 71/10, BStBl II 2015, 361, auf die der Gesetzgeber ausdrücklich Bezug nimmt (BT-Drucks 18/3017, 51). Eine Rückwirkung der Neuregelung darüber hinaus ist nicht vorgesehen (BT-Drucks 18/3017, 51), mE auch europa- und verfassungsrechtlich nicht geboten.

d) Bsp für die Anrechnungsformel nach neuer Rechtslage (H 34c Abs 3 EStH 2018):

Rn. 46g

Stand: EL 144 – ET: 07/2020

Beispiel 2 (H 34c Abs 3 EStH 2018):

Ein verheirateter StPfl, der im Jahre 2005 das 65. Lebensjahr vollendet hatte, hat im Jahr 2018

(1) gewerbliche Einkünfte	EUR	101 900
(2) andere Einkünfte	EUR	5 300
(3) SA und Freibeträge	EUR	6 140

In den gewerblichen Einkünften sind Darlehenszinsen von einem ausländische Schuldner iHv EUR 20 000 enthalten, für die im Ausland eine ESt von EUR 2 500 gezahlt werden musste. Nach Abzug der hierauf entfallenden BA einschließlich Refinanzierungskosten betragen die ausländischen Einkünfte EUR 6 500. Die auf die ausländischen Einkünfte entfallende anteilige deutsche ESt ergibt sich wie folgt:

Summe der Einkünfte (= (1) + (2))	EUR	107 200
./. Altersentlastungsbetrag, § 24a EStG	EUR	1 900
Gesamtbetrag der Einkünfte	EUR	105 300
./. SA und Freibeträge	EUR	6 140
zvE	EUR	99 160
ESt nach Splittingtabelle (Rechtslage VZ 2018)	EUR	24 530

Durchschnittlicher Steuersatz = EUR 24 530 × 100/EUR 99 160 = 24,7379 %

Hinweis: Die FinVerw geht hier bis auf 4 Stellen nach dem Komma.

Der Höchstbetrag = 24,7378 % × EUR 6 500 = EUR 1 608

Die gezahlte ausländische Steuer iHv EUR 2 500 ist also nur zu EUR 1 608 anrechenbar.

e) ABC der Anrechnung

Rn. 46h

Stand: EL 144 – ET: 07/2020

Abgeltungsteuer

Diese wird bei der Ermittlung des Anrechnungshöchstbetrages nicht berücksichtigt, weil § 34c Abs 1 S 2 EStG den § 32d EStG nicht aufzählt.

Ausländischer Einkunftsteil

Nur die auf ausländische (nicht: inländischer) Einkunftsteile entfallende deutsche Steuer konnte sich durch die Anrechnung mindern, ggf bis auf Null.

Deutsche ESt, Berechnung

Bei der deutschen ESt entscheidet der sich auf das zvE einschließlich ausländischer Einkünfte nach den §§ 32a, 32b, 34, 34a u 34b EStG ergebende durchschnittliche Steuersatz (§ 34c Abs 1 S 2 EStG). Somit sind, um diesen durchschnittlichen Steuersatz (es geht also nicht um den Anfangssteuersatz oder den für den letzten EUR des zvE = Grenzsteuersatz) zu ermitteln:

einzubeziehen	nicht einzubeziehen
§ 32a EStG, dh die tarifliche ESt	andere Vorschriften, zB §§ 32d, 35 EStG
§ 32b EStG, dh Änderungen dieser tariflichen ESt aufgrund Progressionsvorbehalt
§ 34 EStG, dh Änderungen dieser tariflichen ESt wegen Sonderregelung für außerordentliche Einkünfte
§ 34aEStG, dh Änderungen dieser tariflichen ESt wegen der Begünstigung nicht entnommener Gewinne
§ 34b EStG, dh Änderungen dieser tariflichen ESt wegen Einkünften aus außerordentlichen Holznutzungen

Fällt keine deutsche Steuer an, so kann die Anrechnungsmethode nicht zum Zug kommen (BFH BStBl II 1973, 271; 1991, 922). Der StPfl wird sich dann für die Abzugsmethode (§ 34c Abs 2 EStG) entschieden haben.

Durchschnittlicher Steuersatz

Für den Anrechnungshöchstbetrag entscheidet ua der sich nach Anwendung bestimmter Vorschriften (= §§ 32a, 32b, 34, 34a, 34b EStG) sich ergebende durchschnittliche Steuersatz. Dh, in die Berechnung findet also nicht nur der "normale" Steuersatz nach § 32a EStG Eingang, sondern auch Steuersatzänderungen aufgrund

• Progressionsvorbehalt (§ 32b EStG),
• (günstigerer) Besteuerung außerordentlicher Einkünfte (§ 34 EStG),
• Privilegierung nicht entnommener Gewinne (§ 34a EStG),
• außerordentlicher Holznutzungen (§ 34b EStG).

Ehegatte

Für zusammenveranlagte (§ 26b EStG) Ehegatten ist nach wie vor der Anrechnungshöchstbetrag einheitlich zu ermitteln. Haben zusammenveranlagte Ehegatten ausländische Einkünfte aus demselben Staat bezogen, so sind für die für jeden einzelnen ausländische Staat gesondert durchzuführende (Per-Country-Limitation, zur Frage der Europarechtswidrigkeit s Rn 20d) Höchstbetragsberechnung der anrechenbaren ausländischen Steuern die Einkünfte und anrechenbaren Steuern der Ehegatten aus diesem Staat zusammenzurechnen (R 34c Abs 3 S 7 EStR 2012).

Einkünfte

In der Formel kommt es (nach wie vor) auf die ausländischen Einkünfte an (zum Vorrang des § 32d EStG s R...