Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 35 ... / B. Entstehungsgeschichte

Rn. 20

Stand: EL 157 – ET: 04/2022

§ 35 EStG ist als Steuerbetragsermäßigung konzipiert und ersetzt die Steuersatzermäßigung des § 32c EStG aF (vgl auch Neu, DStR 2000, 1933f). IRd StÄndG 2001 wurden die Anwendungsregeln zur letztmaligen Anwendung des § 32c EStG aF und zur erstmaligen Anwendung des § 35 EStG dahingehend verändert, dass – unabhängig vom Wj des Personenunternehmens – § 32c EStG aF letztmals für den VZ 2000 und § 35 EStG erstmals für den VZ 2001 anzuwenden war (vgl BT-Drucks 14/6877, 14/7340 und 14/7341).

Rn. 21

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Die ursprüngliche Konzeption der Unternehmensteuerreform 1999/2000 war auf eine rechtsformneutrale Besteuerung gerichtet: Unabhängig von der Rechtsform sollten thesaurierte Gewinne (Thesaurierungsneutralität) sowie ausgeschüttete bzw entnommene Gewinne (Verwendungsneutralität) gleichermaßen belastet werden (vgl Brühler Empfehlungen zur Reform der Unternehmensbesteuerung, BMF-Schriftenreihe, Bonn 1999, Heft 66, 90; BT-Drucks 14/2683, 97f). Im Hinblick darauf hatte die Kommission zur Unternehmensteuerreform neben dem für KapGes maßgeblichen Halbeinkünfteverfahren in erster Linie das für Personenunternehmen vorgesehene Modell der Steuerbegünstigung des nicht entnommenen Gewinns vorgesehen.

Als Alternative hierzu wurde das Optionsmodell in Erwägung gezogen. Das darüber hinaus vorgeschlagene Modell der pauschalen Anrechnung der GewSt auf die ESt wurde lediglich als Hilfsmodell für den Fall vorgestellt, dass sich insbesondere das Modell der Steuerbegünstigung des nicht entnommenen Gewinns als nicht praxistauglich erweisen würde. Denn im Unterschied zu den beiden übrigen Modellen vermag die pauschale Anrechnung der GewSt auf die ESt die Rechtsformneutralität der Besteuerung nicht herzustellen.

Rn. 22

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Noch im Vorfeld des Gesetzgebungsverfahrens wurde das zunächst nur hilfsweise in Betracht gezogene Modell der pauschalen Ermäßigung der ESt um die GewSt zum Basismodell. Denn schon während der Arbeiten der beratenden Arbeitsgruppe, die sich mit den auf Überprüfung der Praxistauglichkeit der vorgenannten Modelle durchgeführten Planspielen beschäftigte, stellte sich heraus, dass sich jedenfalls das Modell der Steuerbegünstigung des nicht entnommenen Gewinns nicht ohne praktische Schwierigkeiten umsetzen lassen würde. Im Hinblick darauf wurde bereits im Referentenentwurf die pauschalierte Ermäßigung der ESt um die GewSt als Basismodell für den Fall verankert, dass Personenunternehmen nicht zur KSt optieren (sog Optionsmodell).

Rn. 23

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Aufgrund der Beschlussempfehlung des Vermittlungsausschusses wurde das sog Optionsmodell aus dem Gesetz herausgenommen. Dies hatte zur Folge, dass die pauschale Ermäßigung der ESt um die GewSt die zentrale Entlastungsmaßnahme für Personenunternehmen ist.

Rn. 24

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IRd UntStFG vom 20.12.2001 (vgl BT-Drucks 1 4/7343 und 14/7344) wurde (nur) klargestellt, dass § 35 EStG nicht nur auf gewerbliche Einkünfte iSd § 15 EStG, sondern auch auf gewstpfl Veräußerungsgewinne iSd § 16 EStG anzuwenden ist.

Des Weiteren wurde (klarstellend) Abs 2 aF aufgehoben. Abs 2 aF regelte den anrechenbaren GewSt-Messbetrag für die Fälle der lediglich gewerbesteuerlichen Organschaft. Damit wurde eine nicht sachgerechte Begünstigung des Organgewinns vermieden, da dieser bei der Organgesellschaft mit dem gesenkten KSt-Satz von 25 % versteuert wurde und es deshalb auf der Ebene des Organträgers nach dem Zweck des § 35 EStG keines Ausgleichs bedurfte.

Nachdem iRd UntStFG die Voraussetzungen der gewerbesteuerlichen an diejenigen der körperschaftsteuerlichen Organschaft angepasst wurden, hat sich die Regelung erübrigt. Seit dem VZ 2002 kann eine gewerbesteuerliche Organschaft, die nicht zugleich auch eine körperschaftsteuerliche Organschaft ist, nicht mehr eintreten (vgl § 2 S 2 GewStG idF UntStFG ab 2002). Damit erstreckt sich die Anwendung des Abs 2 EStG aF nur auf den VZ 2001.

Rn. 25

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Die durch das StVergAbG v 16.05.2003 (BGBl I 2003, 660) mit Wirkung für den VZ 2003 in Abs 1 eingefügten Sätze 2 und 3 wurden durch das GewStÄndG vom 23.12.2003 (BGBl 2003 I, 2922) mit Wirkung für den VZ 2004 wieder aufgehoben. Zur Vermeidung sog "GewSt-Oasen" war eine Steuerermäßigung an eine Mindesthöhe des Hebesatzes der betreffenden hebeberechtigten Gemeinde von 200 % geknüpft worden. Diese Regelung war hinfällig geworden, nachdem der Gesetzgeber in § 16 Abs 4 S 2 GewStG einen Hebesatz von mindestens 200 % eingeführt hatte ("gewerbesteuerliche Lösung"). Eine Änderung der Gesamtsteuerbelastung im Vergleich zur Rechtslage für den VZ 2003 ist damit aber nicht verbunden.

Eine mit den Sätzen 2 und 3 bewirkte (zuweilen unangemessene) Mehrbelastung von Gewerbebetrieben in den Gemeinden, deren Hebesätze unter 200 % liegen, ist nicht mehr möglich (ausführlich zur Wirkung der Sätze 2 und 3 s Korezkij, BB 2003, 1537ff).

Rn. 26

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Im JStG 2007 erfolgte nur eine redaktionelle Richtigstell...