Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 35c ... / 2. Zeitlicher Anwendungsbereich

a) Allgemeines

Rn. 24

Stand: EL 148 – ET: 12/2020

Nach § 52 Abs 35a S 1 EStG (inzwischen § 52 Abs 35b S 1 EStG, geändert durch Art 1 Nr 8 Buchst f des Zweiten Corona-Steuerhilfegesetzes v 29.06.2020, BGBl I 2020, 1512) iVm Art 7 Abs 1 des Gesetzes zur Umsetzung des Klimaschutzprogramms 2010 im Steuerrecht (v 21.12.2019 BStBl I 2019, 2886) findet die Neuregelung Anwendung auf energetische Maßnahmen, die in dem Zeitraum 01.01.2020 bis 31.12.2029 begonnen und abgeschlossen wurden.

Rn. 25

Stand: EL 148 – ET: 12/2020

Grundsätzlich ist mit der Sanierungsmaßnahme begonnen worden, wenn mit der Bauausführung begonnen wurde (§ 52 Abs 35b S 3 EStG). Zwar normiert das Gesetz diesen Fall als Auffangtatbestand. Er stellt aber in der Realität den Grundtatbestand dar, da viele Bauvorhaben, die unter § 35c EStG fallen weder genehmigungspflichtig noch anzeigepflichtig sind (zB Erneuerung der Heizungsanlage, s Urban FR 2020, 359). Ist das Bauvorhaben baugenehmigungspflichtig, so kommt es auf den Zeitpunkt der Antragstellung an (§ 52 Abs 35b S 2 EStG). Dabei dürfte es entsprechend der Regelung in § 52 Abs 35b S 3 EStG 1. Alt auf den Eingang des Bauantrags bei der Baubehörde ankommen (vgl BFH BStBl II 1982, 231; ebenso Urban, FR 2020, 358).

Bei nicht genehmigungsbedürftigen Vorhaben gilt für solche Vorhaben, die nach Maßgabe des Bauordnungsrechts der zuständigen Behörde zur Kenntnis zu geben sind, als Beginn der Zeitpunkt des Eingangs der Kenntnisgabe bei der zuständigen Behörde (§ 52 Abs 35b S 3 EStG). Ob nach § 52 Abs 35b EStG ein Bauvorhaben genehmigungspflichtig, anzeigepflichtig oder befreit ist von diesen Einschränkungen, bestimmt sich allein nach den energetischen Maßnahmen, die nach § 35c EStG gefördert werden. Ist das förderungswürdige Vorhaben selbst nicht genehmigungspflichtig, jedoch ein damit in Verbindung stehendes Vorhaben, so liegt ein nichtgenehmigungspflichtiges Vorhaben vor, das nach § 52 Abs 35b S 3 EStG 2. Alt zu beurteilen ist, wenn es auch nicht anzeigepflichtig ist (ebenso Urban, FR 2020, 359).

Rn. 26

Stand: EL 148 – ET: 12/2020

Eine energetische Maßnahme iSd § 35c EStG ist nur dann förderungswürdig, wenn sie vor dem 01.01.2030 "abgeschlossen" wurde (§ 52 Abs 35b S 1 EStG). Anders als bei der Frage, wann eine Maßnahme begonnen wurde, hat der Gesetzgeber den "Abschluss" der Maßnahme nicht näher definiert. Hier hilft die Gesetzesbegründung weiter. Danach ist die förderungsfähige Einzelmaßnahme zur energetischen Gebäudesanierung abgeschlossen, wenn der Leistungserbringer eine Rechnung erstellt und der StPfl die Leistung unbar beglichen hat (BT-Drucks 19/14338, 23). Der Wortlaut lässt dagegen nur einen Bezug auf die bautechnische Umsetzung ohne Rücksicht auf die Abrechnung bzw Zahlung zu. Denn der Wortlaut bezieht sich nur auf den Abschluss der energetischen Maßnahme selbst nicht auf deren Abrechnung bzw Bezahlung (zur ähnlichen Problematik bei der Drei-Jahres-Frist bei den anschaffungsnahen Herstellungskosten s zB Kulosa in Schmidt, § 6 EStG Rz 387; Schiessl, StuB 2018, 614).

ME hat hier der Gesetzgeber seinen Gesetzgebungswillen nicht im Gesetz umgesetzt. Das Gesetz ist aber insoweit nicht lückenhaft (im Gegensatz dazu s Rn 31), so dass keine Grundlage für eine Rechtsfortbildung besteht (aA Schallmoser in Blümich, § 35c EStG Rz 8).

Rn. 27–30

Stand: EL 148 – ET: 12/2020

vorläufig frei

b) Vor 2020 ohne Genehmigung/Anzeige begonnene/durchgeführte Vorhaben

Rn. 31

Stand: EL 148 – ET: 12/2020

Zwar kann für eine vor 2020 rechtswidrig durchgeführte Baumaßnahme ein Bauantrag im Jahr 2020 gestellt oder eine Anzeige vorgenommen worden und damit die Anwendungsregelung in seinen Voraussetzungen dem Wortlaut nach erfüllt sein (s § 52 Abs 35b S 2 u 3 EStG 1. Alt); jedoch dürfte mE für diese Fälle eine Steuerbegünstigung nicht in Betracht kommen. Im Wege einer teleologischen Reduktion sind diese Vorschriften nur auf Fälle anwendbar, in denen auch mit dem Vorhaben selbst nach dem 31.12.2019 begonnen wurde. Dies bringt auch die Gesetzesbegründung (s BT-Drucks 19/14338, 23) und § 52 Abs 35b S 1 EStG zum Ausdruck. Danach sollen nur Baumaßnahmen gefördert werden, die nach dem 31.12.2019 begonnen wurden. Hätte der Gesetzgeber an diese Voraussetzung gedacht, hätte er sie in den Gesetzeswortlaut der Sätze 2 und 3 aufgenommen (aA Urban, FR 2020, 359 mit Einschränkungen für vor 2020 abgeschlossene Vorhaben).