Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 36 ... / 2. Anrechnung von Steuerabzugsbeträgen (§ 36 Abs 2 Nr 2 EStG)

a) Anrechenbare Abzugsbeträge

Rn. 24

Stand: EL 147 – ET: 11/2020

Die ESt wird grundsätzlich auf der Basis der Veranlagungsfestsetzung erhoben (§ 25 EStG). Lediglich in gesetzlich vorgesehenen Ausnahmefällen (§ 38 Abs 1 EStG für die LSt; § 43 Abs 1 EStG für die KapSt; § 50a Abs 1 Nr 1–4 EStG für die Steuerabzüge bei beschränkter StPfl) wird die ESt durch Steuerabzug erhoben. Die Wirkungen des Steuerabzugs sind im Gesetz unterschiedlich geregelt. Die Anrechnung der Steuerabzugsbeträge ist nur insoweit möglich, wie sie auf die bei der Veranlagung erfassten Einkünfte entfallen und ihre Erstattung nicht beantragt oder durchgeführt worden ist (§ 36 Abs 2 S 1 EStG aE). Ein bestandskräftig abgelehnter Antrag auf Erstattung von Abzugsteuern schließt jedoch eine nachträgliche Anrechnung nicht aus. Ein Anspruch auf die Anrechnung von Steuerabzugsbeträgen kann nicht abgetreten werden. Abgetreten werden kann nur der Anspruch auf Erstattung von überzahlter ESt, der sich durch den Anrechnungsbetrag ergibt. Der Erstattungsanspruch entsteht wie die zu veranlagende ESt mit Ablauf des VZ. Die Abtretung wird erst wirksam, wenn sie der Gläubiger nach diesem Zeitpunkt der zuständigen FinBeh anzeigt (§ 46 Abs 2 AO).

b) Anrechnung der LSt

Rn. 25

Stand: EL 147 – ET: 11/2020

Der LSt-Abzug und die ESt-Veranlagung sind voneinander unabhängige Verfahren. Das LSt-Verfahren hat die Aufgabe, den LSt-Anspruch durch Abzug vom Arbeitslohn durchzusetzen. Die Veranlagung dient dazu, die gemäß § 36 Abs 1 EStG mit Ablauf des VZ entstehende ESt zu ermitteln und festzusetzen. § 36 Abs 2 Nr 2 EStG verknüpft beide Verfahren miteinander. Auf die ESt wird die tatsächlich abgezogene LSt durch eine selbstständige Verfügung iRd Steuererhebung angerechnet (BFH BStBl II 1992, 956; BFHE 168, 300 mwN), jedenfalls soweit sie auf bei der Veranlagung erfasste Einnahmen entfällt (BFH BStBl II 2001,353).

Rn. 26

Stand: EL 147 – ET: 11/2020

Die LSt wird nach § 36 Abs 2 Nr 2 EStG nur dann angerechnet, soweit sie auf die bei der Veranlagung erfassten Einkünfte entfällt (BFH BStBl II 2000, 581; 2001, 353). Die Anrechnung der LSt im Veranlagungsverfahren soll eine doppelte Besteuerung von Einkünften vermeiden. Daraus folgt, dass eine Anrechnung nicht in Betracht kommt, wenn die Einkünfte nicht im Veranlagungsverfahren erfasst sind (s BFH BStBl II 2000, 582). Der ArbN muss daher entweder von Amts wegen (§ 46 Abs 2 Nr 1–7 EStG) oder auf Antrag (§ 46 Abs 2 Nr 8–9 EStG) zur ESt veranlagt worden sein. Außerdem darf nicht die Erstattung beantragt oder durchgeführt worden sein. Auf die tatsächliche Abführung der einbehaltenen LSt durch den ArbG an das FA kommt es idR nicht an (BFH BFH/NV 1988, 566; BFH HFR 2000, 19), es sei denn, der ArbN weiß, dass der ArbG die einbehaltene LSt nicht vorschriftsmäßig angemeldet hat. IRd Veranlagung des ArbN ist auch die durch Haftungsbescheid beim ArbG erhobene LSt anzurechnen. Gleiches gilt auch für die durch LSt-Bescheid beim ArbN nachgeforderte LSt. Die Nachforderung der nicht rechtmäßig einbehaltenen LSt erfolgt grds außerhalb des Veranlagungsverfahrens.

Rn. 27

Stand: EL 147 – ET: 11/2020

Überhöhte Steuerabzüge infolge schuldhaft unterlassener Mitteilung der Steuer-ID-Nr und damit nicht erfolgtem Abruf der LSt-Abzugsmerkmale (§ 39c iVm § 39e Abs 4 S 1 EStG) oder vom ArbG zu Unrecht (rechtswidrig) einbehaltene und nicht erstattete Steuerabzugsbeträge sind grds anzurechnen (BFH v 17.06.2009, VI R 46/07, BStBl II 2010, 72). Nach dem Sinn und Zweck des Abrechnungsverfahrens ist es für die Abrechnung unerheblich, dass der Steuerabzug zu Unrecht erfolgt ist. Ausschlaggebend ist, dass die betreffenden Einkünfte bei der Veranlagung erfasst worden sind (BFH BStBl II 2001, 353). Die vom ArbG abgeführte LSt bei Nettolohnvereinbarungen ist auf die ESt des ArbN anzurechnen (BFH BFH/NV 1988, 566; 1995, 779).

Rn. 28

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Die Anrechnung erfolgt nicht bei der pauschal erhobenen LSt nach §§ 40–40b EStG, da diese Abgeltungscharakter hat (§§ 40 Abs 3 S 3 u 4, 40a Abs 5 u 40b Abs 5 S 1 EStG).

c) Anrechnung der KapSt

Rn. 29

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Auch für die KapSt nach §§ 43ff EStG gilt grds, dass die zu Grunde liegenden Einkünfte bei der Veranlagung erfasst worden sein müssen und nicht die Erstattung beantragt oder durchgeführt worden ist. Hat ein Steuerausländer aber beantragt, gemäß § 1 Abs 3 EStG im Tätigkeitsstaat fiktiv als unbeschränkt stpfl behandelt zu werden, kommt der Ausschluss der Anrechnung unter diesen Umständen nur in Betracht, wenn die Einnahmen ausschließlich in dem anderen Vertragsstaat besteuert werden können, nicht aber dann, wenn auch dem Quellenstaat ein – der Höhe nach begrenztes – Besteuerungsrecht zusteht (BFH BStBl II 2003, 587). In dem Fall des § 44b EStG hat der StPfl ein Wahlrecht zwischen der Erstattung der KapSt oder einer Anrechnung im Wege der Veranlagung. Eine Veranlagung ist auch dann durchzuführen, wenn die KapSt zu Unrecht einbehalten wurde.

Rn. 30

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§ 36 Abs 2 Nr 2 EStG stellt darüber hinaus sicher, dass die volle auf die Dividenden angefallene und entri...