Schrifttum:
Hoffmann, Die Bilanzierung von Beteiligungen an Personenhandelsgesellschaften, BB Beilage 2 zu Heft 9/1988;
Wrede, Beteiligungen an PersGes in der HB und der StB, FR 1990, 293;
Fichtelmann, GmbH-Beteiligungen als BV, INF 1994, 705.
Hoffmann, Die Beteiligung an KapGes als WG sui generis, in Hommelhoff, Festschrift Welf Müller, 2001, 631;
Meyer, Wirtschaftliches Eigentum an KapGes-Anteilen, 2003;
Kolbinger, Das wirtschaftliche Eigentum an Aktien, 2008;
Kempermann Wirtschaftliches Eigentum und Realisationszeitpunkt, StbJb 2008/2009, 243;
Kleinheisterkamp/Schell, Der Übergang des wirtschaftlichen Eigentums an KapGes-Anteilen beim Unternehmenskauf, DStR 2010, 833;
Gäser/Birk, Wirtschaftliches Eigentum an KapGes-Anteilen, EStB 2011, 451;
Schulze zur Wiesche, Unentgeltliche Übertragung von Anteilen an einer PersGes unter Nießbrauchsvorbehalt, DStZ 2016, 44;
Wendt, Zurechnung eines Mitunternehmeranteils bereits vor Übertragung des zivilrechtlichen Eigentums, FR 2018, 958;
Hermes, Das mitunternehmerische Nießbrauchsrecht und das Problem der Mitunternehmerverdoppelung, Ubg 2018, 566;
Hermes, Mitunternehmerisches Nießbrauchrecht nur bei wirtschaftlichem Eigentum am Mitunternehmeranteil?, DStZ 2019, 112;
Lüdenbach, Wirtschaftliches Eigentum an PersGes-Anteilen, StuB 2019, 243;
Prinz, Wirtschaftliches Eigentum an Mitunternehmeranteilen, DB 2019, 1345.
1. Beteiligungen als Zurechnungs-/Zuordnungsobjekt
Rn. 183
Stand: EL 163 – ET: 02/2023
Beteiligungen an KapGes nehmen eine Zwitterstellung zwischen materiellen und immateriellen WG ein. Sie repräsentieren einerseits einen derivativen, also aus anderen Vermögenswerten, konkret einen aus dem wirtschaftlichen Substrat der Beteiligungsgesellschaft abgeleiteten Wert. Insoweit verkörpern Anteile an KapGes als abgeleitete unkörperliche WG mittelbar Anteile an materiellen und immateriellen WG sowie nicht bilanzierungsfähigen Vermögenswerten. Diese Sichtweise dominiert bei der für die Bilanzierung von Beteiligungen an PersGes zur Anwendung kommenden Spiegelbildmethode. Beteiligungen an KapGes repräsentieren zugleich Rechte an der betreffenden Gesellschaft, konkret insbesondere Gewinnbezugsrechte, Beteiligung an den offenen und stillen Reserven der Gesellschaft sowie Stimmrechte. Als "Rechtebündel" stehen sie den immateriellen WG deutlich näher als den materiellen. Dies gilt für unverbriefte und verbriefte Anteile gleichermaßen.
Anteile an KapGes sind teilbare WG. Ein quotaler Anteil an einer KapGes-Beteiligung kann selbstständiges WG im Sinne des § 39 Abs 2 Nr 1 S 2 AO bzw selbstständiger Vermögensgegenstand iSd § 246 Abs 1 S 2 HGB und damit jeweils selbstständiges Zurechnungsobjekt sein.
Die Beteiligung an einer PersGes ist handelsrechtlich ein selbstständiger und einheitlicher Vermögensgegenstand (BFH v 23.07.1975, I R 165/73, BStBl II 1976, 739) und als solcher Gegenstand der personeller Zurechnung im Sinne § 246 Abs 1 S 2 HGB sowie sachlicher Zuordnung zum BV/PV. Steuerlich ist die Beteiligung an der PersGes kein selbstständig bewertungsfähiges WG (BFH v 25.02.1991, GrS 7/89, BStBl II 1991, 691; BFH v 30.04.2003, I R 102/01, BStBl II 2004, 804; BFH v 01.07.2010, IV R 100/06, BFH/NV 2010, 2056). Die Beteiligung an der PersGes ist in der StB des Gesellschafters nach hM spiegelbildlich in Höhe des Kapitalkontos des Gesellschafters auszuweisen (Spiegelbildmethode). Wenngleich Anteile an PersGes mittelbar Anteile an materiellen und immateriellen WG der PersGes verkörpern und diese Sichtweise mit der Spiegelbildmethode auf der Bewertungsebene dominiert, ist der PersGes-Anteil selbstständiges Ansatz- und Ausweisobjekt und damit selbstständiges Zurechnungs- und Zuordnungsobjekt (Bilanzierung entsprechend KapGes-Anteil; vgl zB Wacker in Schmidt, § 15 EStG Rz 690 mwN (38. Aufl 2019)). Auch für die bilanzielle Zurechnung des PersGes-Anteils ist wirtschaftliches Eigentum im Sinne wirtschaftlicher Inhaberschaft entscheidend (vgl zB für Veräußerungsfälle BFH v 30.08.2007, IV R 22/06, BFH/NV 2008, 109; BFH v 22.06.2017, IV R 42/13; BStBl II 2018, 539; BFH v 20.09.2018, IV R 39/11, BStBl II 2019, 131; Rödder/Schumacher, DStR 2001, 1639; Wendt, FR 2002, 132).
2. Personelle Zurechnung von Beteiligungen
Rn. 184
Stand: EL 142 – ET: 04/2020
Zur Zurechnung s Rn 792aff.
Rn. 185
Stand: EL 142 – ET: 04/2020
vorläufig frei
3. Zuordnung von Beteiligungen zum BV
a) Beteiligungen an KapGes
Schrifttum:
Ritzrow, GmbH- und Genossenschaftsanteile als BV oder PV, StBp 2005, 263, 290.
Rn. 186
Stand: EL 142 – ET: 04/2020
Anteile an KapGes sind Beteiligungen im BV, wenn sie dem Geschäftsbetrieb dauernd zu dienen bestimmt sind und in der Absicht gehalten werden, mit Hilfe der Rechte aus der Beteiligung einen Einfluss auf das andere Unternehmen auszuüben, der über die Belange eines Kapitalanlegers oder des Partners einer unter Fremden marktüblichen Geschäftsbeziehung hinausgeht; unter diesen Voraussetzungen kann die Beteiligung ein besonderes Gewicht für die Führung des die Beteiligung haltenden Unternehmens mit der Folge haben, dass die Beteiligung notwendiges BV ist (vgl BFH v 09.09.1986, VIII R 159/85, BStBl II 1987, 257). Dann dient sie der Durchsetzung des geschäftlichen Betätigungswillens des...