Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 40a ... / 1. Maßgebender Arbeitslohn

a) Sozialversicherungsrechtliches Arbeitsentgelt

Rn. 21a

Stand: EL 165 – ET: 06/2023

Bemessungsgrundlage für die einheitliche Pauschsteuer nach § 40a Abs 2 EStG und die Pauschalierung nach § 40a Abs 2a EStG ist aufgrund des Gesetzeswortlauts "für das Arbeitsentgelt" das sozialversicherungsrechtliche Arbeitsentgelt (s Rn 45) unabhängig davon, ob es stpfl oder steuerfreier Arbeitslohn ist; s Rn 24. Für Lohnbestandteile, die nicht zum sozialversicherungsrechtlichen Arbeitsentgelt gehören, ist die LSt-Pauschalierung nach § 40a Abs 2 und 2a EStG nicht zulässig, s R 40a.2 S 4 LStR 2023. Sie unterliegen der LSt-Erhebung nach den allgemeinen Regelungen (zB Entlassungsentschädigungen).

b) Steuerpflichtiger Arbeitslohn

Rn. 22

Stand: EL 165 – ET: 06/2023

Der Pauschsteuersatz nach § 40a Abs 1, 3 und 7 EStG ist auf alle Einnahmen anzuwenden, die einem ArbN im Anmeldungszeitraum zugeflossen sind. Allerdings können Sonderzahlungen, die auch für diese Anmeldungszeiträume geleistet werden, aber in anderen Anmeldungszeiträumen zufließen, die Pauschalierungsvoraussetzungen zunichtemachen (s Rn 32).

Was Arbeitslohn ist, bestimmt sich nach § 19 EStG. Ob es sich um Barlohn, Sachbezüge oder sonstige Bezüge (§ 39b EStG) handelt, ist unbeachtlich.

Rn. 23

Stand: EL 165 – ET: 06/2023

Die Übernahme der individuellen LSt durch den ArbG ist in Höhe der Ersparnis des ArbN ein geldwerter Vorteil. Dieser bleibt aber in den Fällen der LSt-Pauschalierung unberücksichtigt, weil § 40a EStG die steuerliche Belastung pauschalierter Arbeitslöhne abschließend bestimmt. Dagegen sind vom ArbG übernommene ArbN-Beiträge zur Sozialversicherung wie andere geldwerte Vorteile zu erfassen, und zwar unabhängig davon, ob die Übernahme fortlaufend oder nachträglich pauschal erfolgt (s § 40 Rn 40ff (Faltermann)).

c) Steuerfreier Arbeitslohn, Berücksichtigung von WK

Rn. 24

Stand: EL 165 – ET: 06/2023

Nach R 40a.1 Abs 4 S 2 LStR 2023 sollen steuerfreie Einnahmen nicht in die Bemessungsgrundlage von nach § 40a Abs 1, 3 und 7 EStG pauschalierbaren Arbeitslöhnen eingehen. Dies gilt für alle nach § 3 EStG steuerfreie Bezüge, zB auch wenn es sich um steuerfreien WK-Ersatz handelt (zB Reisekosten). Dementsprechend sind auch Aufwendungen, die mit dem pauschal besteuerten Arbeitslohn zusammenhängen, nicht als WK abziehbar (R 40a.1 Abs 1 S 5 LStR 2015).

In den Fällen der Pauschalierung nach § 40a Abs 2 EStG und § 40a Abs 2a EStG fließen steuerfreie Leistungen nur dann nicht in die Bemessungsgrundlage ein, wenn diese auch nicht dem sozialversicherungsrechtlichen Arbeitsentgelt zuzurechnen sind; s Rn 21a. Zahlt zB der ArbG Zuschläge für Sonn-, Feiertags- und Nachtarbeit, unterliegen diese bis zu EUR 25 je Stunde nicht dem sozialversicherungsrechtlichen Arbeitsentgelt (vgl § 1 Abs 1 S 1 Nr 1 SvEV). Lohnsteuerlich gelten nach § 3b EStG abweichende und idR höhere Freibeträge. Diese wirken sich jedoch im Rahmen der Pauschalierung nach § 40a Abs 2 EStG und § 40a Abs 2a EStG nicht aus, da das sozialversicherungsrechtliche Arbeitsentgelt Bemessungsgrundlage für die Pauschalierung ist.

Rn. 25

Stand: EL 165 – ET: 06/2023

Übereinstimmung besteht in Literatur und Rspr (BFH vom 13.01.1989, VI R 52/87 nv, Bestätigung von FG RP EFG 1987, 377), dass der zu pauschalierende Arbeitslohn nicht um den ArbN-Pauschbetrag (§ 9a S 1 Nr 1 Buchst a EStG) zu kürzen ist, auch nicht anteilig. Ebenfalls nicht abgezogen werden kann der Altersentlastungsbetrag (§ 24a EStG), R 40a.1 Abs 4 S 3 LStR 2023. Nicht zum Arbeitslohn zählende Vergütungen bleiben bei der Ermittlung des pauschalen Entgelts nach § 40a Abs 1, 3 und 7 EStG außer Betracht. Hierzu zählen beispielsweise die Fehlgeldentschädigungen bis EUR 16/Monat (R 19.3 Abs 1 Nr 4 LStR 2023).

Rn. 26

Stand: EL 165 – ET: 06/2023

Aus dem Wortlaut "Arbeitslohn"in § 40a EStG statt Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit und aus der Stellung im Gesetz kann hergeleitet werden, dass WK des ArbN nicht zu berücksichtigen sind (ebenso FG Bln EFG 1980, 564; FG Ha EFG 1981, 621; FG RP EFG 1987, 377; s auch BVerfG HFR 1984, 435 zu BFH vom 27.03.1984, IX B 13/81 nach Art 1 Nr 6 BFH-EntlG ohne Gründe). Konsequenterweise ist ein stpfl WK-Ersatz des ArbG in die Besteuerung einzubeziehen. Mit pauschal besteuertem Arbeitslohn zusammenhängende Aufwendungen können auch nicht bei anderen, nicht pauschaliert besteuerten Einkünften als WK berücksichtigt werden.

Rn. 27

Stand: EL 165 – ET: 06/2023

Hinsichtlich der Erfassung von steuerfreiem Arbeitslohn ist der Wortlaut des Gesetzes auslegungsbedürftig, da "Arbeitslohn" steuerbarer oder stpfl Arbeitslohn sein kann. Ziel der Pauschalierung ist es, in einem einfachen Verfahren alle Löhne mit einem einheitlichen – niedrigen – Steuersatz zu belegen. Der Ansicht der FinVerw, dass steuerfreie Einnahmen bei der Bemessungsgrundlage von § 40a Abs 1 und 3 EStG außer Ansatz bleiben (R 40a.1 Abs 4 S 2 LStR 2023), ist mE zuzustimmen. § 40a Abs 1 und 3 EStG ist lediglich eine besondere Form der LSt-Erhebung, die – abweichend zu § 40a Abs 2 und 2a EStG "Arbeitsentgelt" – keinen gesonderten Entgeltbegriff beinhaltet. In die Pauschalierung sind daher lediglich die Zuwendung einzubeziehen, die bei...