Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 40b ... / D. Durchschnittsberechnung (§ 40b Abs 2 S 2 EStG)

1. Gruppenversicherung

Rn. 46

Stand: EL 96 – ET: 08/2012

Nach § 2 Abs 2 Nr 3 S 3 LStDV sind die Zukunftssicherungsleistungen für mehrere ArbN nach der Zahl der gesicherten ArbN auf diese aufzuteilen, wenn der für den einzelnen ArbN geleistete Teil der Ausgaben nicht in anderer Weise zu ermitteln ist (s Rn 24). Dieses Aufteilungsprinzip nach Köpfen nimmt § 40b Abs 2 S 2 EStG auf und verändert es in charakteristischer Weise.

Rn. 47

Stand: EL 96 – ET: 08/2012

Die Durchschnittsberechnung nach § 40b Abs 2 S 2 EStG setzt voraus, dass mehrere ArbN gemeinsam in einer Pensionskasse versichert sind (sog Gruppenversicherung). Für Altfälle kann die Durchschnittsberechnung auch für Direktversicherungen angewandt werden. Es braucht sich nicht um eine größere Zahl von ArbN zu handeln. Schon zwei ArbN erfüllen das Merkmal "mehrere".

Der Abschluss eines Rahmenvertrags, in dem die versicherten Personen und die versicherten Wagnisse bezeichnet sind, genügt, um die Versicherung mehrerer ArbN "gemeinsam" auszugestalten, wenn die Einzelheiten in Zusatzvereinbarungen geregelt sind. Ein Rahmenvertrag, der nur den Beitragseinzug und die Beitragsabrechnung regelt, erfüllt die Voraussetzungen für die Durchschnittsberechnung allerdings nicht. Nach § 3 Nr 63 EStG steuerfreie Leistungen bleiben genauso wie gem § 3 Nr 63 S 2 EStG 2. Alt (Altersvorsorgezulage, §§ 79 ff EStG) individuell besteuerte ArbG-Beiträge bei der Pauschalierung des § 40b EStG außen vor (R 40b.1 Abs 9 S 4 LStR 2011).

2. Leistungen von mehr als EUR 2 148

Rn. 48

Stand: EL 96 – ET: 08/2012

Gehören in die Gruppenversicherung oder in die durch Rahmenvertrag gemeinsam ausgestaltete Direktversicherung ArbN, für die Beiträge oder Zuwendungen iSv § 40b Abs 1 S 1 EStG im Umfang von insgesamt mehr als EUR 2 148 jährlich erbracht werden, so bleiben die Leistungen an diese ArbN bei der Durchschnittsberechnung unberücksichtigt. Die Leistungen an diese ArbN werden so behandelt, als wären sie außerhalb der Gruppenversicherung oder des Rahmenvertrages erbracht. Für sie kann bis zum Betrag von EUR 1 752 die Pauschalierung gewählt werden. Der den Grenzbetrag von EUR 1 752 überschreitende Betrag ist dem normalen LSt-Abzug zu unterwerfen.

3. Aufteilung nach Köpfen

Rn. 49

Stand: EL 96 – ET: 08/2012

Sind nach dem Ausscheiden der ArbN, die höhere Leistungen als EUR 2 148 im Jahr beziehen, noch mindestens zwei gemeinsam versicherte ArbN übrig, wird der auf sie entfallende Betrag der Leistungen oder Zuwendungen des ArbG dadurch ermittelt, dass die Leistungen für alle gemeinsam versicherten ArbN zusammengerechnet werden. Die so gefundene Summe wird dann durch die Zahl der gemeinsam versicherten ArbN geteilt.

4. Fiktion gleicher Leistungen

Rn. 50

Stand: EL 96 – ET: 08/2012

Die Besonderheit der Durchschnittsberechnung nach § 40b Abs 2 S 2 EStG liegt darin, dass die Aufteilung nach Köpfen unabhängig davon erfolgt, ob "der für den einzelnen ArbN geleistete Teil der Ausgaben nicht in anderer Weise zu ermitteln" ist (§ 2 Abs 2 Nr 3 S 3 LStDV). Wie die Aufforderung zeigt, ArbN, an die Leistungen im Gesamtbetrag von mehr als EUR 2 148 fließen, aus der Durchschnittsberechnung herauszulösen, geht der Gesetzgeber davon aus, dass auch im Fall der Gruppenversicherung oder des Rahmenvertrages der auf den einzelnen ArbN entfallende Teil der Ausgaben regelmäßig feststellbar ist. Dennoch soll nicht dieser tatsächlich feststellbare Umfang der Leistungen des ArbG für die durch § 40b Abs 2 S 1 EStG gezogene Pauschalierungsgrenze maßgeblich sein. Vielmehr werden alle Leistungen für pauschalierungsfähig erklärt, die bei einer Durchschnittsberechnung nach Köpfen den Betrag von EUR 1 752 nicht übersteigen.

Auch über EUR 1 752 hinausgehende Leistungen an einzelne in einer Gruppenversicherung verbundene ArbN können danach uneingeschränkt pauschalierungsfähig sein, wenn andere zur Gruppenversicherung hinzugehörende ArbN Leistungen von weniger als EUR 1 752 im Jahr erhalten. Die Pauschalierungsgrenze des § 40b Abs 2 S 1 EStG wird auf diese Weise durch die Durchschnittsberechnung nach § 40b Abs 2 S 2 EStG für gemeinsam versicherte ArbN modifiziert.