Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 40b ... / VI. Sonderzahlungen an Versorgungseinrichtungen (§ 40b Abs 4 EStG)

Rn. 76

Stand: EL 96 – ET: 08/2012

Der BFH hat in seinen Entscheidungen v 14.09.2005 (BFH VI R 32/04, BStBl II 2006, 500 und BFH VI R 148/98, BStBl II 2006, 532) sowie v 15.02.2006 (BFH VI R 92/04, BStBl II 2006, 528 und BFH VI R 64/05, BFH/NV 2006, 1272) – entgegen der bis dahin vertretenen Auffassung der FinVerw – entschieden, dass die Sonderzahlungen des ArbG, die er anlässlich der Systemumstellung auf das Kapitaldeckungsverfahren, der Überführung einer Mitarbeiterversorgung auf eine andere Zusatzversorgungskasse (ohne Umstellung des Finanzierungssystems) oder anlässlich seines Ausscheidens aus einer Zusatzversorgungskasse (sog Gegenwertzahlung) leistet, nicht zu stpfl Arbeitslohn führen. Der BFH sah in diesen Sonder- und Gegenwertzahlungen in der Hauptsache lediglich eine Erfüllung einer "eigenen Verpflichtung".

Rn. 77

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Der Gesetzgeber reagierte auf dies Urt mit der Einführung der StPfl für diese Leistungen des ArbG. Mit JStG 2007 v 16.12.2006, BGBl I 2006, 2878, wurde in § 19 Abs 1 S 1 Nr 3 S 2 EStG neu definiert, dass für den Bereich der ganz oder teilweise im Wege des Umlageverfahrens finanzierten betrieblichen Altersversorgung zusätzlich auch diejenigen ArbG-Zahlungen als Arbeitslohn gelten, durch die diese Zukunftssicherungsansprüche ganz bzw teilweise ausfinanziert und somit abgesichert werden. Durch die begriffliche Erweiterung dieser Zahlungen des ArbG als Arbeitslohn sollte ausweislich der Gesetzesbegründung verhindert werden, dass die Finanzierungsbeträge, die vom ArbG zur Sicherung der Altersversorgung seiner ArbN in großem Umfang geleistet werden, "vollständig unbesteuert bleiben und die sog vorgelagerte Besteuerung im Bereich der umlagefinanzierten Versorgungssysteme für diesen Teil der erworbenen Versorgungsansprüche aufrecht zu erhalten" (BT Drucks 16/2712, Gesetzesbegründung zu Art 1 Nr 12).

In der Gesetzesbegründung wird dann weiter ausgeführt, dass deshalb der Begriff des "Arbeitslohns" gesetzlich um diese ArbG-Leistungen per Legaldefinition erweitert worden sei. Hierdurch soll der Rechtsprechung des BFH entgegengewirkt werden und zwar "im Sinne der Besteuerung aller Finanzierungsleistungen in der Ansparphase und der Ertragsanteilsbesteuerung der Versorgungsleistungen in der Auszahlungsphase bei den nicht kapitalgedeckten Versorgungssystemen".

Barein setzt sich kritisch mit dieser Lohnfiktion auseinander, s § 19 Rn 184b. Während für die Leistungen des § 40b Abs 1 – 3 EStG die Pauschalierung gewählt werden kann, ist sie für Sonderzahlungen gesetzlich vorgeschrieben. Da mit der Einzahlung eine Verpflichtung des ArbG abgesichert werden soll und nicht dem ArbN ein Vorteil zugewendet wird, sprechen Barein (s § 19 Rn 184b) und Schmidt/Krüger, § 40b EStG Rz 12 auch von einer versteckten Verkehrssteuer.

Rn. 78

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Die Sonderzahlung iSd § 40b Abs 4 EStG ist von den laufenden Zahlungen abzugrenzen. Ausweislich der Gesetzesbegründung (BT Drucks 16/2712 zu Art 1 Nr 28) soll eine Sonderzahlung vorliegen, soweit die neue Bemessung der Zahlungsverpflichtungen des ArbG nach Wechsel bzw Systemumstellung die Bemessung zum Zeitpunkt des die Sonderzahlung auslösenden Ereignisses (Wechsel, Systemumstellung) übersteigt. Es ist dann nur der auf die Erhöhung entfallende Zahlbetrag als Sonderzahlung iSd § 40b Abs 4 EStG mit 15 vH pauschal zu besteuern.

Dass der Steuersatz nur 15 vH beträgt, wird mit der Zielsetzung der Erleichterung von Systemumstellungen der umlagefinanzierten Versorgungssysteme begründet. Während auch diese Pauschalsteuer auf den ArbN abgewälzt werden kann, verspricht sich der Gesetzgeber mit dem niedrigen Satz, dass hiervon Abstand genommen wird.

Rn. 79

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Stpfl sind auch Gegenwertzahlungen nach § 23 Abs 2 der Satzung der Versorgungsanstalt des Bundes und der Länder. Für die Anwendung des § 40b Abs 4 EStG ist es unerheblich, wenn keine weiteren laufenden Beiträge oder Zuwendungen an die Versorgungseinrichtung gezahlt werden, BMF v 31.03.2010, BStBl I 2010, 270 Tz 305.

Die Pflichtpauschalierung galt bereits für alle Zahlungen ab dem 24.08.2008, dem Tag nach dem Kabinettsbeschluss zum JStG 2007. War die Umstellung der Versorgung und damit die Zahlung bereits vor dem Zeitpunkt vereinbart, wurde die Zahlung aber erst nach dem Kabinettsbeschluss geleistet, entstand trotzdem die Pauschalsteuer, so dass insoweit von einer unzulässigen gesetzlichen Rückwirkung auszugehen ist, s auch Schmidt/Krüger, § 40b EStG Rz 12.