Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 42g ... / B. Durchführung der LSt-Nachschau; mit der Nachschau Beauftragte (§ 42g Abs 2 S 2 EStG)

1. Mit der Nachschau Beauftragte

Rn. 41

Stand: EL 173 – ET: 06/2024

Nach dem Wortlaut des § 42g Abs 2 S 2 EStG erfolgt die LSt-Nachschau durch "die mit der Nachschau Beauftragten", während die USt-Nachschau nach § 27b UStG durch "die betrauten Amtsträger der FinBeh" erfolgt. Damit erfordert der Wortlaut des § 42g Abs 2 S 2 EStG nicht, dass die LSt-Nachschau durch einen Amtsträger iSv § 7 AO erfolgt, Wagner in Brandis/Heuermann, § 42g EStG Rz 28 (Mai 2022).

Es ist jedoch nicht davon auszugehen, dass bei der LSt-Nachschau ein materiell anderer Personenkreis als Nachschauberechtigte gelten soll als bei der USt-Nachschau. Dafür gibt auch die Gesetzesbegründung, die auf die LSt-Außenprüfer der Landesfinanzverwaltungen verweist (BT-Drucks 17/10604, 13) keinen Anhaltspunkt; überdies wäre eine Auslagerung der Durchführung der LSt-Nachschau auf Dritte mit dem hoheitlichen Charakter der LSt-Nachschau nicht zu vereinbaren, Fissenewert in H/H/R, § 42g EStG Rz 31 (Dezember 2022); Wagner in Brandis/Heuermann, § 42g EStG Rz 28 (Mai 2022).

IdR erfolgt die LSt-Nachschau durch LSt-Außenprüfer des zuständigen Betriebsstätten-FA; dieses kann ein anderes FA, in dessen Bezirk der steuerliche Sachverhalt verwirklicht wird, mit der LSt-Nachschau beauftragen, BMF vom 16.10.2014, BStBl I 2014, 1408 Rz 2.

Die Anordnung der LSt-Nachschau muss nicht zwingend den Namen des Beauftragten enthalten, Krüger in Schmidt, § 42g EStG Rz 8 (43. Aufl). Auch wenn für die LSt-Nachschau die Regelungen über die Außenprüfung nach §§ 193 AO ff nicht gelten, ist der mit der LSt-Nachschau Beauftragte in entsprechender Anwendung des § 198 S 1 AO verpflichtet, sich auszuweisen, so auch BMF vom 16.10.2014, BStBl I 2014, 1408 Rz 6.

Rn. 42–44

Stand: EL 173 – ET: 06/2024

vorläufig frei

2. Ohne vorherige Ankündigung und außerhalb einer LSt-Außenprüfung

Rn. 45

Stand: EL 173 – ET: 06/2024

Die LSt-Nachschau erfolgt entsprechend ihrem Zweck, der zeit- und realitätsnahen Besichtigung und Wahrnehmung der tatsächlichen Verhältnisse, unvermittelt, dh ohne vorherige Ankündigung, damit der von der LSt-Nachschau Betroffene keine Möglichkeit hat, sich auf die bevorstehende Nachschau einzustellen.

Darin unterscheidet sich die LSt-Nachschau von der Außenprüfung nach den §§ 193ff AO. Ferner erfolgt die LSt-Nachschau außerhalb einer LSt-Außenprüfung, damit kann im Rahmen einer LSt-Außenprüfung keine LSt-Nachschau stattfinden. Die schließt aber nicht die Durchführung einer LSt-Nachschau aus, die nicht im Rahmen einer laufenden LSt-Außenprüfung erfolgt, selbst wenn die LSt-Nachschau durch die iRd laufenden LSt-Außenprüfung getroffenen Feststellungen veranlasst ist.

3. Betreten von Grundstücken und Räumen

Rn. 46

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Aus § 42g Abs 2 S 2 EStG ergibt sich für den mit der LSt-Nachschau Beauftragten die Befugnis zum Betreten von – betrieblichen – Grundstücken und Räumen des von der LSt-Nachschau Betroffenen. Das Betreten von Wohnräumen ist hingegen nur unter den in § 42g Abs 2 S 3 EStG genannten einschränkenden Voraussetzungen gestattet, s Rn 60. Die Grundstücke und die Räume müssen nicht im (wirtschaftlichen) Eigentum der betroffenen Person stehen, es reicht aus, dass diese die tatsächliche Verfügungsgewalt darüber zB aufgrund eines Miet- oder Pachtverhältnisses ausübt, Krüger in Schmidt, § 42EStG Rz 10 (43. Aufl).

Bei den betrieblichen Grundstücken und Räumen handelt es sich in erster Linie um die sog Geschäftsräume, dh die Räume, in denen die betriebliche Tätigkeit erfolgt. Dies sind neben den Örtlichkeiten, die der Öffentlichkeit allg zugänglich gemacht worden sind (Empfangsräume, Verkaufsflächen, Ladenlokale), die Örtlichkeiten, die für die Beschäftigten frei zugänglich sind (frei geöffnete Werkstatt-, Produktions-, Büro- und Besprechungsräume, Fissenewert in H/H/R, § 42g EStG Rz 5 (Dezember 2022)).

Das Betretungsrecht umfasst aber auch solche Räume, zu denen kein allgemeiner ungehinderter Zugang besteht, die aber zumindest für einen Teil der Beschäftigten zugänglich sind, wie Lagerräume, Archive und Sozialräume; Gleiches gilt für Baustellen, Freigelände und landwirtschaftliche Flächen, Wagner in Brandis/Heuermann, § 42g EStG Rz 32 (Mai 2022). Es muss sich nicht um ortsfeste Gebäude handeln, auch sog fliegende Bauten, wie Baubaracken, die nach gewisser Zeit wieder abgebaut werden, sind Räume iSd § 42g Abs 2 S 2 EStG. Auch bei Containern, in denen sich die Leitung für eine Baustelle befindet oder ein Pausenraum für die auf der Baustelle eingesetzten Bauarbeiter, dürfte es sich um Räume iSd § 42g Abs 2 S 2 EStG handeln.

Rn. 47

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Nach BMF vom 16.10.2014,1408, BStBl I 2014, 1408 Rz 21 ist ein VA gegeben, wenn der mit der LSt-Nachschau Beauftragte den StPfl auffordert, das Betreten der nicht öffentlich zugänglichen Geschäftsräume zu dulden, ausführlich zum Rechtsschutz s Rn 25, 70, 72.

Aus dem Verhältnismäßigkeitsgrundsatz ergeben sich für das Betreten von Räumen, die üblicherweise nicht für den unkontrollierten Zugang vorgesehen sind, aber explizit betrieblich bzw beruflich genutzt werden, iRd LSt-Nachschau keine höheren Anforderungen als für solche Räume, die der Öffentlichkeit allg zugä...