Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 43a ... / III. Bemessungsgrundlage (§ 43a Abs 2 EStG)

A. Grundsatz

Rn. 20

Stand: EL 164 – ET: 04/2023

Grundsätzlich wird der volle KapErtr oder der ausgezahlte Betrag ohne jedwede Kürzung um WK, BA, SA und Steuern angesetzt (§ 43a Abs 2 S 1 EStG). Die Neufassung der Vorschrift ab 2018 verzichtet auf den Zusatz "jeden", was nichts ändern soll an dem Normzweck, keinerlei Anrechnung oder Gegenrechnung irgendwelcher Aufwendungen oder Belastungen zuzulassen.

Dies sollte jedoch ab 2018 nicht für Investmentfondserträge nach § 16 Abs 1 InvStG 2018 gelten, auf die eine Teilfreistellung nach § 20 InvStG 2018 anzuwenden ist (§ 43a Abs 2 S 1 Hs 2 EStG). Der Gesetzentwurf der Bundesregierung nach dem Stand vom 11.03.2016 (BR-Drucks 119/16) nahm ursprünglich für alle Investmenterträge nach § 16 InvStG 2018 uneingeschränkt auf die Regelung des § 20 InvStG 2018 Bezug, hat aber auf den Einwand des Bundesverbandes deutscher Banken in der Anhörung vom 09.05.2016 die Nichtanwendung des § 20 Abs 1 S 2–4 InvStG 2018 auf den Steuerabzug in den Abs 2 S 1 des § 43a EStG aufgenommen; vgl Stellungnahme Deutsche Kreditwirtschaft zur Anhörung am 09.05.2016 zum Regierungsentwurf eines Gesetzes zur Reform der Investmentbesteuerung, Anlage 5 zum Wortprotokoll des Bundestags-Finanzausschusses Protokoll-Nr 18/78, 23f, XIV. Anderenfalls hätten die abzugspflichtigen Institute zusätzlich zu ihren bisherigen Aufgaben im KapSt-Abzugsverfahren auch noch eine anlegerbezogene Ermittlung der kapitalertragsteuerlichen Bemessungsgrundlage vornehmen müssen; vgl Stellungnahme Deutsche Kreditwirtschaft vom 09.05.2016, 10 und 24. Durch die schließlich verabschiedete Gesetzesfassung wurde vermieden, dass schon im Abzugsverfahren zu überprüfen wäre, ob eine natürliche Person ihre Investmentanteile im BV hält. Bei kstpfl Anlegern wären die Rückausnahmen des § 20 Abs 1 S 4 InvStG 2018 zu prüfen gewesen.

Rn. 21

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Eine Besonderheit gilt aber bei Einnahmen aus stiller Beteiligung, die mit Verlusten nach § 20 Abs 1 Nr 4 S 2 EStG iVm § 15a EStG verrechnet werden. Hier fehlt es aufgrund der entsprechenden Anwendung des § 15a Abs 2 EStG bereits an stpfl Einnahmen.

Rn. 22

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Ebenfalls abzusetzen sind negative Einnahmen, da sie eine Korrektur der positiven Einnahmen darstellen; vgl Hamacher/Dahm in Korn, § 43a EStG Rz 5. Allerdings gilt dies nicht, wenn die Dividende eines Jahres erhöht und die eines anderen Jahres vermindert wird (BFH BStBl II 1978, 102). Die Rückgängigmachung von zu hohen Vorwegausschüttungen oder vGA ist auch für den Anteilseigner Einlage und führt folglich nicht zu negativen Einnahmen (BFH BStBl II 2001, 226; 2001, 173).

Rn. 23

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vorläufig frei

Rn. 24

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Umstritten ist die Behandlung von Kontokorrentkonten mit Soll- und Habenzinsen. Die Zinsen aus Einlagen und Guthaben von Giro- oder Festgeldkonten sind Einnahmen iSd § 20 Abs 1 Nr 7 EStG. Die FinVerw unterwirft die Habenzinsen immer unsaldiert der Besteuerung (BMF BStBl I 2002, 1346 Tz 9). Dagegen hält ein Teil des Schrifttums eine Saldierung für zwingend, Lindberg, Besteuerung, Rz C 123. Entscheidend muss sein, was Kapitalforderung iSd § 20 Abs 1 Nr 7 EStG ist; ein starkes Indiz dafür ist, was jeweils selbstständig abgerechnet wird; vgl Bullinger/Radke, Handkommentar zum Zinsabschlag, Rz 379.

Da das BMF in Kenntnis der Auffassung im Schrifttum seine bereits 1992 vertretene Auffassung (BMF BStBl I 1992, 693) auch weiterhin unbeirrt vertritt (vgl BMF vom 19.05.2022, BStBl I 2022, 742, Einzelfragen zur AbgSt, Rz 246) wird man in der Praxis nicht anders verfahren können. Gleichwohl begünstigt sich hier der Fiskus durch ein vorzeitiges Abgreifen von Liquidität. Der Kontokorrentpartner kann erst nach Rechnungsabschluss Zinsen vom Überschuss verlangen. Auch sind Einzelforderungen zB nicht pfändbar, § 357 HGB.

Rn. 25

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Bei Kontenkompensation ist aus denselben Überlegungen darauf abzustellen, ob ein "Gesamtsaldo" als Berechnungsgrundlage für die Zinsen gebildet wird.

Rn. 26

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Vorschusszinsen mindern die Habenzinsen; der Zinsabschlag ist nur vom saldierten Zinsertrag einzubehalten (BMF BStBl I 2002, 1346 Tz 8).

Rn. 27

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vorläufig frei

B. Bemessungsgrundlage (positive Bestandteile)

Rn. 28

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Für die neueren Veräußerungstatbestände (§ 43 Abs 1 S 1 Nr 9–12 EStG) verweist § 43a Abs 2 S 2 EStG in der bis zum 31.12.2017 geltenden Fassung auf die Gewinnermittlung nach § 20 Abs 4 und 4a EStG. Gegenzurechnen sind also die AK und die Kosten des Veräußerungsvorgangs (Weber-Grellet, DStR 2013, 1357, 1359). Dafür muss allerdings das entsprechende WG von der auszahlenden Stelle als Entrichtungspflichtigem an den Gläubiger der KapErtr veräußert oder für diese erworben und anschließend ununterbrochen verwahrt oder verwaltet worden sein. Die Verweisung auf § 20 Abs 4a EStG mit der Anordnung der Fußstapfentheorie geht, soweit das deutsche Besteuerungsrecht unbeschränkt bleibt, auch iRd KapSt-Abzugs der Regelung des § 43 Abs 1a EStG vor. Für eventuelle Zusa...