Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 43b ... / II. KapSt-Entlastung (§ 43b Abs 1 EStG)

A. Nichterheben der KapSt

Rn. 8

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

In Umsetzung der Mutter-/Tochter-Richtlinie regelt § 43b Abs 1 S 1 EStG die Voraussetzungen für eine Nichterhebung der KapSt. Verfahrensmäßig ist diese Nichterhebung in das (nachträgliche) Erstattungsverfahren nach § 50c Abs 3 EStG und das Freistellungsverfahren nach § 50c Abs 2 EStG eingebunden.

B. Antrag

Rn. 9

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

Die KapSt-Entlastung wird nur auf Antrag gewährt: Dies materiell-rechtliche Erfordernis deckt sich mit der verfahrensrechtlichen Antragsvoraussetzung für das Erstattungsverfahren nach § 50c Abs 3 EStG.

Das Freistellungsverfahren regelt § 50c Abs 2 EStG. Es kommt aber nur in Betracht, wenn der Mindestbeteiligungszeitraum (§ 43b Abs 2 S 4 EStG) vor der Entstehung der KapSt erfüllt worden ist.

Rn. 10

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

Ein solcher Antrag muss sich an das Bundeszentralamt für Steuern (BZSt) richten (s H 43b EStH 2022 "Zuständige Behörde").

Dieses Vorgehen entspricht den Regelungen für Quellensteuervergünstigungen im Recht der DBA. Allerdings verweist § 43b Abs 1 S 1 EStG nun direkt auf die Missbrauchsdefinition des § 50d Abs 3 EStG idF des AbzStEntModG zu Ansprüchen aus DBA, vgl BR-Drs 50/21 vom 22.01.2021, Besonderer Teil, Art 1, zu Nr 3, § 43b EStG.

C. Kapitalertrag

Rn. 11

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

Wie schon bisher gilt die Entlastung nur für KapErtr iSd § 20 Abs 1 Nr 1 EStG. Begünstigt sind also die Gewinnanteile, Ausbeuten und sonstigen Bezüge aus Aktien, GmbH-Geschäftsanteilen, Anteilen an Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften und beteiligungsähnlichen Genussrechten an KapGes. Hierzu gehören auch die Europäische (Aktien-)Gesellschaft (SE) und die Europäische Genossenschaft (SCE).

Rn. 12

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

Neben den Gewinnanteilen usw gehören auch sonstige Bezüge einschließlich vGA zu den begünstigten Einnahmen.

Bei den sonstigen Vorteilen iSd § 20 Abs 3 EStG ist zu differenzieren. Begünstigt sind diese Vorteile nur, soweit sie die Muttergesellschaft von der Tochtergesellschaft erhält. Bei Leistungen Dritter fließen der Muttergesellschaft keine Ausschüttungen der Tochtergesellschaft zu.

Rn. 13

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

Nicht begünstigt sind KapErtr iSd § 20 Abs 1 Nr 2 EStG. Die bewusste Begrenzung wie früher in § 44d EStG aF hat der Gesetzgeber durchgängig aufrechterhalten. Nicht nur über das Nennkapital hinausgehende Liquidationsraten, sondern auch Leistungen unter Verwendung des Sonderausweises nach § 28 KStG bei Kapitalherabsetzung sind folglich nicht begünstigt; ebenso Jachmann-Michel in Brandis/Heuermann, § 43b EStG Rz 18 (August 2021); Intemann in H/H/R, § 43b EStG Rz 6 (September 2022); aA Kempf/Gelsdorf, IStR 2011, 173, 175.

Die Gegenmeinung überrascht zunächst im Hinblick auf die ausdrückliche Zuordnung in § 28 Abs 2 S 2 KStG, wonach es sich um KapErtr nach § 20 Abs 1 Nr 2 EStG handelt. Aus dem Blickwinkel des Art 5 MTR sind aber grundsätzlich alle ausgeschütteten Gewinne vom Quellensteuerabzug befreit. Allenfalls aus der Zusammenschau von Art 5 und Art 4 S 1 MTR lässt sich begründen, dass ausgeschüttete Liquidationsgewinne nicht befreit sein sollen. Die Kapitalherabsetzung wird zulässigerweise als "Teilliquidation" eingestuft. Die Nichtbegünstigung der Liquidation lässt sich aus dem angestrebten Gleichlauf von Verzicht auf die Quellensteuer und Begünstigung bei der Veranlagung der Muttergesellschaft ableiten. Insoweit ist die Liquidation ausdrücklich von einer Begünstigung ausgeschlossen (§ 43b Abs 1 S 4 EStG). Ebenfalls ausgeschlossen sind im Rahmen einer Umwandlung der Tochtergesellschaft von der Muttergesellschaft erzielte Einnahmen (zB § 7 UmwStG iVm § 29 Abs 1 und § 28 Abs 2 KStG).

Soweit jedoch die Dividendendefinition des jeweiligen DBA erfüllt ist, kann sich insoweit ein Anspruch auf KapSt-Entlastung nach dem DBA ergeben. Dies gilt etwa für § 7 UmwStG. Mangels Geldflusses ist dies ein Fall des § 44 Abs 1 S 7ff EStG. Hierbei kann es sich empfehlen, die Steuer durch das Betriebsstätten-FA des Entrichtungspflichtigen nachfordern zu lassen. Hierbei ist nämlich ohne besondere Bescheinigung des BZSt nach § 50c Abs 2 EStG ein niedrigerer Höchstsatz nach dem DBA einschließlich der weiteren Absenkung für Schachteldividenden zu berücksichtigen. Im Verhältnis zur Tochtergesellschaft als Schuldnerin der KapErtr bedarf es dagegen der Bescheinigung nach § 50c Abs 2 EStG.

Rn. 14

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

Die Ausweitung der Gesellschaftsformen durch die Neufassung der Anlage 2 (zu § 43b EStG) führt zu keiner Ausweitung der Nichterhebung von KapErtr. Der Gesetzgeber geht davon aus, dass VVaG und BgA nur als inländische Muttergesellschaften in Betracht kommen, sich ausländische Muttergesellschaften aber nur an KapGes oder Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften beteiligen.

D. Muttergesellschaft

Rn. 15

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

Die vorgenannten KapErtr müssen einer Muttergesellschaft zufließen. Dies kann bei der Muttergesellschaft selbst geschehen oder iR einer Betriebsstätte; § 43b Abs 1 EStG. Entweder Sitz oder Geschäftsleitung oder die Betriebsstätte der Muttergesellschaft dü...