Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 49 ... / II. Beschränkt stpfl Einkünfte (§ 49 Abs 1 EStG)

A. Land- und Forstwirtschaft (§ 49 Abs 1 Nr 1 EStG)

1. Tatbestandsmerkmale

a) Land- und Forstwirtschaft

Rn. 31

Stand: EL 165 – ET: 06/2023

Der Begriff der LuF ergibt sich unmittelbar aus dem Verweis auf § 13 EStG, so dass sämtliche Voraussetzungen aus § 13 EStG erfüllt sein müssen (Vgl Pfeffermann in H/H/R, § 49 EStG Rz 130, August 2019). Insofern ergibt sich aus § 49 Abs 1 Nr 1 EStG keine eigenständige Begriffsdefinition.

Abzugrenzen sind Einkünfte aus LuF gegenüber solchen aus Gewerbebetrieb. Zu den Einkünften aus LuF können solche zählen, die aus der Tierzucht und Tierhaltung entstehen (zB Ausbildung von Renn- und Turnierpferden), wenn der Betrieb für die Tiere eine ausreichende Futtergrundlage bietet und die Tiere nicht nur ganz kurzfristig auf dem Betrieb verbleiben und nach erfolgter Ausbildung an Dritte veräußert werden (vgl BFH BStBl II 2004, 742).

Eine Jagd steht nur dann mit dem Betrieb einer Land- und/oder Forstwirtschaft im Zusammenhang, wenn die Jagd zumindest überwiegend auf den eigenen oder gepachteten Grundstücken des betreffenden luf Betriebs ausgeübt wird (BFH BStBl II 1979, 100).

b) Betreiben im Inland

Rn. 32

Stand: EL 165 – ET: 06/2023

Die LuF muss im Inland betrieben werden. Das Betreiben erfolgt durch den technischen Vorgang der Bearbeitung, Verarbeitung und Bewirtschaftung unter Nutzung von Grund und Boden (Reimer in Brandis/Heuermann, § 49 EStG Rz 73, EL 162, 5/2022). Unerheblich ist, ob die LuF vom Eigentümer, Pächter, Mieter oder Nießbraucher betrieben wird (Pfeffermann in H/H/R, § 49 EStG Rz 133, August 2019; Gosch in Kirchhof/Seer, § 49 EStG Rz 8, 21. Aufl). Gleiches gilt hinsichtlich des Orts der Betriebsleitung (vgl BFH BStBl II 1998, 260). Entscheidendes Kriterium ist, dass der bewirtschaftete Grund und Boden im Inland belegen ist (BFH BStBl II 1998, 260). In Abgrenzung zu § 49 Abs 1 Nr 2 EStG gilt nicht das Betriebsstättenprinzip, sondern das Belegenheitsprinzip. Eine feste Einrichtung oder ein ständiger Vertreter im Inland ist nicht erforderlich; andere Anknüpfungspunkte (zB Vertrieb der Produkte) sind unerheblich (Hidien in K/S/M, § 49 EStG Rz A 681, EL 328, 9/2022).

c) Einkünfte

Rn. 33

Stand: EL 165 – ET: 06/2023

Aufgrund des Verweises auf § 14 EStG kann es sich bei Einkünften aus LuF sowohl um solche aus laufenden Einkünften als auch um Gewinne aus der Veräußerung oder Verpachtung ohne Betriebsaufgabe handeln (Loschelder in Schmidt, § 49 EStG Rz 18, 41. Aufl).

2. Einkünfteermittlung

Rn. 34

Stand: EL 165 – ET: 06/2023

Die Einkünfteermittlung erfolgt grds nach §§ 4ff EStG. Die Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen gemäß § 13a EStG findet richtigerweise trotz fehlenden Verweises in § 49 Abs 1 Nr 1 EStG Anwendung, da es sich bei § 13a EStG um eine Sondernorm der Ermittlung von Einkünften der LuF handelt, deren Anwendung weder in § 49 EStG noch in § 50 EStG ausdrücklich ausgeschlossen ist (BFH BStBl II 1998, 260, vgl Pfeffermann in H/H/R, § 49 EStG Rz 138, August 2019).

Rn. 35

Stand: EL 165 – ET: 06/2023

Bei grenzüberschreitenden Betrieben sind die Einkünfte nur für den im Inland belegenen inländischen Betriebsteil zu ermitteln. Die Gewinnzuordnung erfolgt dabei bevorzugt nach der direkten Gewinnzuordnungsmethode (vgl Pfeffermann in H/H/R, § 49 EStG Rz 138, August 2019). Die Zuordnung hat nicht nach dem jeweiligen Flächenteil zu erfolgen, sondern nach der Art und Weise der Nutzung und Vermarktung der jeweiligen Betriebsteile. Bei engem Zusammenhang der Betriebsteile ist regelmäßig nur eine Schätzung möglich, in deren Rahmen dem Staat, in dem die Hofstelle liegt, ein Vorrang eingeräumt wird (Pfeffermann in H/H/R, § 49 EStG Rz 138 mwN, August 2019).

Die Belegenheit landwirtschaftlich genutzter Flächen im Ausland (sog Traktatländereien), die einem inländischen Hof zuzuordnen sind, können eine Betriebsstätte iSv § 12 S 1 AO begründen. Die hierdurch erzielten Einkünfte sind unter den Voraussetzungen des § 32b Abs 1 S 2 Nr 1 EStG vom sog Progressionsvorbehalt auszunehmen (BFH BStBl II 2014, 875 mwN). Zur Aufteilung der Gewinne grenzüberschreitender deutsch-niederländischer Betriebe der LuF mit Grundstücken in beiden Staaten wurde zwischen den Niederlanden und der Bundesrepublik Deutschland eine Verständigungsvereinbarung getroffen (BMF vom 30.11.2001, IV B 6 S 1301 Ndl-70/01, BeckVerw 098 797; Vgl OFD NRW, IStR 2014, 783).

Rn. 36

Stand: EL 165 – ET: 06/2023

Im Umkehrschluss aus § 50 Abs 1 S 3 EStG ergibt sich, dass sowohl die Fünftelregelung des § 34 EStG Anwendung findet als auch der Freibetrag für Einkünfte aus LuF gemäß § 13 Abs 3 EStG anwendbar ist.

3. Steuererhebung

Rn. 37

Stand: EL 165 – ET: 06/2023

Die Steuererhebung erfolgt nicht durch Steuerabzug, sondern durch Veranlagung gemäß § 50 Abs 2 S 1 Nr 1 EStG. Aus dem Umkehrschluss aus § 50 Abs 1 S 3 EStG folgt, dass der ermäßigte Steuersatz für Einkünfte aus außerordentlicher Holznutzung gemäß § 34b EStG auch für beschränkt StPfl gilt.

4. Einschränkungen durch DBA

Rn. 38

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Die Behandlung der Einkünfte aus LuF ist idR nicht durch einen gesonderten Verteilungsartikel in der DBA-Praxis geregelt und den Einkünften aus unbeweglichem Vermögen zugeordnet. Nach dem OECD-MA gilt somit das Belegenheitsprinzip (Art 6 Abs 1, Art 13 Abs...