Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 4d ... / B. BA-Abzug für Zuwendungen bei lebenslänglich laufenden Leistungen (§ 4d Abs 1 S 1 Nr 1 EStG)

1. Allgemeines und Begriff der lebenslänglich laufenden Leistungen (§ 4d Abs 1 S 1 Nr 1 EStG)

Rn. 24

Stand: EL 167 – ET: 09/2023

Hinsichtlich des BA-Abzugs für Zuwendungen des Trägerunternehmens ist danach zu unterscheiden, ob die Unterstützungskassen

• "lebenslänglich laufende Leistungen" (§ 4d Abs 1 S 1 Nr 1 EStG) oder
• "keine lebenslänglich laufenden Leistungen" (§ 4d Abs 1 S 1 Nr 2 EStG)

gewähren. Da sich die Zuwendungsmöglichkeiten für lebenslänglich laufende Leistungen nach völlig anderen Maßstäben als für nicht lebenslänglich laufende Leistungen richten, hat die Unterscheidung eine große materielle Bedeutung.

Rn. 25

Stand: EL 167 – ET: 09/2023

Zuwendungen sind nach § 4d Abs 1 S 1 Nr 1 EStG als BA abzugsfähig, wenn die von der Kasse erbrachten Leistungen lebenslänglich laufen und zur betrieblichen Altersversorgung (s Rn 12) gehören. Allerdings sind Zuwendungen auch dann als BA abzugsfähig, wenn die Kasse anstelle der lebenslänglich laufenden Leistung ein einmalige Kapitalleistung gewährt (§ 4d Abs 1 S 1 Nr 1 S 7 EStG; s Rn 27).

Eine an das Leben gebundene Kaufpreisrente erfüllt nicht diese Voraussetzungen, da sie zwar lebenslänglich gezahlt wird, aber nicht zur betrieblichen Altersversorgung gehört.

Rn. 26

Stand: EL 167 – ET: 09/2023

Zu den lebenslänglich laufenden Leistungen gehören alle laufenden (wiederkehrenden) Leistungen der betrieblichen Altersversorgung, die bis zum Tode des Versorgungsempfängers erbracht werden sollen (Stöckler/Karst, Steuerrecht der betrieblichen Altersversorgung 3. Teil Rz 165 (Dezember 2022); Höfer/Veit/Verhuven, BetrAVG Bd II Kap 9 Rz 66ff (Januar 2023); R 4d Abs 2 S 7–10 EStR 2012). Diese Definition umfasst lebenslänglich zahlbare Alters-, Hinterbliebenen- und Invalidenrenten, die im versicherungsmathematischen Sprachgebrauch als "lebenslängliche Leibrenten" bezeichnet werden.

Klauseln, die die lebenslängliche Zahlung durch ein nicht feststehendes Ereignis wie zB Wiederverheiratung oder Beendigung der Invalidität begrenzen, sind unschädlich (R 4d Abs 2 S 7–8 EStR 2012).

Rn. 27

Stand: EL 167 – ET: 09/2023

Der Gesetzgeber erlaubt ferner in § 4d Abs 1 S 1 Nr 1 S 7 EStG den BA-Abzug bei Zuwendungen für einmalige Kapitalleistungen, die an die Stelle von lebenslänglich laufenden Leistungen treten. Über den Gesetzeswortlaut hinaus ist es sachgerecht, den BA-Abzug auch dann zuzulassen, wenn der Leistungsplan der Kasse von vornherein nur einmalige Kapitalleistungen vorsieht. Im Unterschied zur früheren Auffassung der FinVerw (R 27a EStR 1993) gibt es nicht mehr einen Mindestbetrag für die einmaligen Kapitalleistungen, bei dessen Unterschreiten das Vorliegen einer Leistung der betrieblichen Altersversorgung bestritten wurde (H 4d Abs 2 EStH 2021 "Lebenslänglich laufende Leistungen"; BFH vom 15.06.1994, BStBl II 1995, 21).

Rn. 28

Stand: EL 167 – ET: 09/2023

Neben dem BA-Abzug bei Zuwendungen für lebenslänglich laufende Leistungen und für einmalige Kapitalleistungen wäre es sachgerecht, Zuwendungen gemäß § 4d Abs 1 S 1 Nr 1 EStG auch für abgekürzte wiederkehrende Leistungen der betrieblichen Altersversorgung anzuerkennen. Denn abgekürzte Versorgungszahlungen (zB temporäre Leibrenten, Ratenzahlungen eines Kapitals) liegen zwischen lebenslänglichen und einmaligen Kapitalleistungen, also zwischen zwei zulässigen Zahlungsformen, und gehören zweifelsfrei auch zur betrieblichen Altersversorgung (Höfer/de Groot/Küpper, BetrAVG Bd I Kap 2 Rz 30ff (Mai 2023)).

2. Begrenzter BA-Abzug für Zuwendungen bei Leistungsempfängern (§ 4d Abs 1 S 1 Nr 1 Buchst a EStG)

a) Allgemeines

Rn. 29

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Gemäß § 4d Abs 1 S 1 Nr 1 Buchst a S 1 EStG iVm Anlage 1 zu § 4d Abs 1 EStG (hierzu s vor Rn 1) darf das Trägerunternehmen der Unterstützungskasse für jeden Leistungsempfänger (s Rn 30ff), der lebenslänglich laufende Leistungen bezieht, grds das Deckungskapital für die laufenden Leistungen gewinnmindernd zuwenden.

b) Begriff des Leistungsempfängers (§ 4d Abs 1 S 1 Nr 1 Buchst a S 2 u 3 EStG)

Rn. 30

Stand: EL 167 – ET: 09/2023

Leistungsempfänger iSd Anlage 1 (zu § 4d Abs 1 EStG) ist gemäß § 4d Abs 1 S 1 Nr 1 Buchst a S 2 Hs 1 EStG

Zitat

"jeder ehemalige ArbN des Trägerunternehmens, der von der Unterstützungskasse Leistungen erhält."

Das Gesetz nennt seit dem StÄndG 1992 nur noch ehemalige ArbN und nicht auch aktive ArbN. Es soll dadurch ein Missbrauch durch das Vermeiden von Sozialabgaben unterbunden werden, indem der aktiven Belegschaft als "Versorgungsleistungen" deklarierte Zahlungen gewährt werden, bei denen es sich in Wahrheit um verdeckte Lohnzahlungen handelt. Lohnzahlungen sind abgabenpflichtig in allen Zweigen der Sozialversicherung, also in der gesetzlichen Rentenversicherung, der Arbeitslosenversicherung, der Kranken- und der Pflegeversicherung. Hingegen unterliegen die Versorgungszahlungen aus Unterstützungskassen nur noch der Kranken- und Pflegeversicherung, es würde also im Vergleich zum Lohn der Rentenversicherungs- und der Arbeitslosenversicherungsbeitrag gespart (Höfer/Veit/Verhuven, BetrAVG Bd II Kap 43 Rz 36 (Januar 2023)), wenn Lohn durch sog Versorgungszahlungen ersetzt werden könnte.

Rn. 30a

Stand: EL 167 – ET: 09/2023

Die Beschränkung auf ehemalige ArbN kollidiert jedoch mit der ab dem 01.01.2023 geltenden Fassung des § 6 BetrAVG, der ArbN beim Bezug der gesetzlichen Rente ...