Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 4f ... / A. Selektive Verweisung auf § 4f Abs 1 EStG

Rn. 85

Stand: EL 151 – ET: 06/2021

§ 4f Abs 2 EStG ordnet an, dass im Fall des Schuldbeitritts und der Erfüllungsübernahme mit ganzer oder teilweiser Schuldfreistellung für die vom Freistellungsberechtigten an den Freistellungsverpflichteten erbrachten Leistungen § 4f Abs 1 S 1, 2 u 7 EStG entsprechend gelten. Für einen resultierenden Aufwand ist damit ebenfalls eine Verteilung auf 15 Jahre intendiert. Die Entwurfsbegründung zum AIFM-StAnpG (BT-Drucks 17/13562, 9) führt dazu aus, Schuldbeitritt und Erfüllungsübernahme bedürften einer gesonderten Regelung, da die Schuld abweichend von den Fällen des Abs 1 nicht direkt übernommen werde.

Anwendbarkeit der Ausnahmetatbestände: § 4f Abs 2 EStG verweist nicht auf Abs 1 S 3–6. Einer anhaltenden Diskussion unterliegt daher die Frage, ob die in § 4f Abs 2 S 3 EStG formulierten Ausnahmen von der Aufwandsstreckung (Ausschluss für kleine, mittlere Unternehmen etc, s Rn 71ff) nur im Fall einer Schuldübernahme (§ 414 BGB) oder auch in den Fällen des Schuldbeitritts sowie der Erfüllungsübernahme zur Anwendung kommen. Die FinVerw lehnt dies ab (BMF v 30.11.2017, BStBl I 2017, 1619 Rz 25; OFD Magdeburg v 02.06.2014, S 2133–27-St 21, DStR 2014, 1546), das Schrifttum unter Hinweis auf den Wortlaut des Verweises des § 4f Abs 2 EStG, der die entsprechende Anwendung lediglich des § 4f Abs 1 S 1, 2 u 7 EStG, nicht aber des S 3–6 vorsieht, zT ebenfalls (zB Korn/Strahl, KÖSDI 2014, 18 749; Hörhammer/Schumann in Prinz/Kanzler, Handbuch Bilanzsteuerrecht, Rz 2624 (3. Aufl 2018); Förster/Werthebach, BB 2019, 302). Der fehlende Verweis auf die Ausnahmetatbestände, der trotz Initiative des BR im Zuge des ZollkodexAnpG, diesen zu erweitern, Bestand hat (s Rn 6), wird ua unter Hinweis auf Gleichbehandlungsaspekte kritisiert (zB Fuhrmann, DB 2014, 12 f; Bolik/Selig-Kraft, DStR 2017, 171; Schober in H/H/R, § 4f EStG Rz 31 (August 2019); Hörner in Frotscher/Geurts, § 4f EStG Rz 50 (Oktober 2018)).

Die Diskussion um die Reichweite der Ausnahmetatbestände setzt auf der Prämisse auf, dass sowohl der entgeltliche Schuldbeitritt als auch die entgeltliche Erfüllungsübernahme zu einem bilanziellen Abgang der Verpflichtung beim (Originär-)Schuldner und damit zu einer aufwandswirksamen Realisation stiller Lasten führen. Diese Prämisse ist für die Erfüllungsübernahme unzutreffend (s Rn 32ff), für den Schuldbeitritt nur zutreffend, insoweit der ursprünglich Verpflichtete im Außen- und Innenverhältnis entlastet wird (s Rn 28ff). Zu den Folgen für den Schuldbeitritt s Rn 86, zu den Folgen im Fall der Erfüllungsübernahme s Rn 90.