Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 4h ... / 3. Bilanzanpassungen

Rn. 114

Stand: EL 139 – ET: 10/2019

Für die Bilanzierung im Betrieb wie auch im Konzern sind iRd Escape-Klausel in § 4h Abs 2 S 1 Buchst c S 4–7 EStG punktuell modifizierende Sonderregelungen verortet, die es zu berücksichtigen gilt.

Rn. 115

Stand: EL 139 – ET: 10/2019

Im Rahmen dessen sind Wahlrechte sowohl im Konzern- als auch im Jahres- o Einzelabschluss einheitlich auszuüben. Bei gesellschaftsrechtlichen Kündigungsrechten ist ausweislich des § 4h Abs 2 S 1 Buchst c S 4 EStG Hs 2 mindestens das nach HGB maßgebliche EK anzusetzen.

Rn. 116

Stand: EL 139 – ET: 10/2019

Grundlage des EK-Vergleichs ist ein nach Maßgabe des § 4h Abs 2 S 1 Buchst c S 5 EStG durch Hinzurechnungen und Kürzungen korrigiertes EK des Betriebs. Nach dem Gesetzeswortlaut ist das EK iRd Ermittlung der EK-Quote des Betriebs um einen im Konzernabschluss enthaltenen Firmenwert (der auf den Betrieb entfällt) als auch um die Hälfte v Sonderposten mit Rücklagenanteil (§ 273 HGB) zu erhöhen.

Zu kürzen ist hingegen das EK des Betriebs um solches EK, welches keine Stimmrechte vermittelt (mit Ausnahme von Vorzugsaktien). Abgezielt wird hierbei insb auf sog Mezzanine-Kapital, zB Genussrechte, die keine Beteiligung am Liquidationserlös vermitteln. Ferner ist das EK des Betriebs um Anteile an anderen Konzerngesellschaften zu kürzen. Insb diese Kürzung stellt mE einen massiven Eingriff in die "an sich" gültige EK-Quote im Einzel- bzw Jahresabschluss dar, denn bei umfangreichem Beteiligungsbesitz reduziert sich dadurch die EK-Quote unter Umständen sehr schnell auf Null o kann sogar negativ werden.

Musterbeispiel für eine derart gelagerte Fallkonstellation ist die Holding-Gesellschaft. Durch die Kürzung wird die Vermeidung der Zinsabzugsbeschränkung durch Inanspruchnahme der Escape-Klausel für reine Holding-Gesellschaften praktisch verwehrt.

Abschließend ist das EK des Betriebs auch um Einlagen der letzten sechs Monate vor dem maßgeblichen Abschlussstichtag zu kürzen, soweit diesen Entnahmen o Ausschüttungen innerhalb der ersten sechs Monate nach dem maßgeblichen Abschlussstichtag gegenüberstehen.

Die Kürzung um Einlagen der letzten sechs Monate vor dem maßgeblichen Abschlussstichtag will Gestaltungen unterbinden, bei denen vor dem Bilanzstichtag Barmittel eingelegt u dann durch Ausschüttungen u Entnahmen wieder abgezogen werden.

Rn. 117

Stand: EL 139 – ET: 10/2019

Die Ermittlung des korrigierten EK stellt sich dabei wie folgt dar:

+	Anteiliger Geschäfts- oder Firmenwert
+	50 % des Sonderpostens mit Rücklagenanteil nach § 273 HGB
./.	Stimmrechtsloses EK (mit Ausnahme von Vorzugsaktien)
./.	Anteile an anderen Konzerngesellschaften (KapGes und PersGes), die im Wege der Vollkonsolidierung in den Konzernabschluss einbezogen wurden bzw werden können
./.	"missbräuchliche" Einlagen (Einlagen der letzten sechs Monate vor dem Abschlussstichtag, soweit diesen Einlagen Entnahmen der ersten sechs Monate nach dem Abschlussstichtag gegenüberstehen)
+/./.	Sonder-BV, welches im Konzernvermögen enthalten ist
=	Korrigiertes EK

Rn. 118

Stand: EL 139 – ET: 10/2019

Nach § 4h Abs 2 S 1 Buchst c S 6 EStG ist auch die Bilanzsumme (nicht das EK) des Betriebs zu korrigieren. Die Bilanzsumme ist dabei um Kapitalforderungen zu kürzen, die nicht im Konzernabschluss ausgewiesen sind u denen Verbindlichkeiten iSd § 4h Abs 3 EStG in mindestens gleicher Höhe gegenüberstehen. An dieser Stelle wird insb auf fremdfinanzierte Darlehen an andere Konzernunternehmen abgezielt, um zu verhindern, dass sich die Weiterreichung von FK (Bilanzverlängerung) negativ auf die EK-Quote des Betriebs auswirkt (BT-Drucks 16/4841, 49).

Rn. 119

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IRd EK-Vergleichs ist auch das Sonder-BV nach § 4h Abs 2 S 1 Buchst c S 7 EStG dem BV der Mitunternehmerschaft zuzuordnen, sofern es zugleich im (konsolidierten) Konzernvermögen enthalten ist. Dabei wird das EK des Betriebes sowohl durch positives Sonder-BV erhöht als auch durch Fremdverbindlichkeiten des Gesellschafters gemindert.

Rn. 120–121

Stand: EL 139 – ET: 10/2019

vorläufig frei