Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 4h ... / VI. Aufgabe u Übertragung des Betriebs sowie Ausscheiden eines Mitunternehmers (§ 4h Abs 5 EStG)

A. Aufgabe o Übertragung des Betriebs

Rn. 199

Stand: EL 139 – ET: 10/2019

Nach dem Gesetzeswortlaut des § 4h Abs 5 S 1 EStG gehen im Falle einer Aufgabe o einer Übertragung des Betriebs ein nicht verbrauchter EBITDA-Vortrag sowie ein nicht verbrauchter Zinsvortrag vollumfänglich unter. Die Rechtsfolge des Untergangs des EBITDA- u des Zinsvortrags ist dabei an die Aufgabe o Übertragung des "Betriebs" geknüpft. Als Aufgabe o Übertragung des Betriebs wird dabei die Übertragung der wesentlichen Betriebsgrundlagen qualifiziert. Der Umfang der wesentlichen Betriebsgrundlagen ist (analog zu § 16 EStG) anhand einer funktionalen Sichtweise abzugrenzen.

Rn. 200

Stand: EL 139 – ET: 10/2019

Zudem ist unbeachtlich, ob eine Übertragung entgeltlich o unentgeltlich erfolgt. Auch unentgeltliche Vorgänge, wie zB Schenkung o Erbfall, führen zum Untergang von EBITDA- u Zinsvorträgen. Scheidet ein Mitunternehmer von Todes wegen aus der Gesellschaft aus, geht ein EBITDA- u ein Zinsvortrag nach § 4h Abs 5 S 2 EStG anteilig mit der Quote unter, mit welcher der ausgeschiedene Gesellschafter an der Gesellschaft beteiligt war. Während das Schicksal des EBITDA- u des Zinsvortrags im Erbgang für den Mitunternehmer geregelt ist, fehlt hingegen eine solche Gesetzesvorgabe für den Einzelunternehmer. ME ist eine Analogie zum Fall des Mitunternehmers geboten, so dass bei einem Einzelunternehmer im Erbgang ebenfalls ein Untergang des EBITDA- u des Zinsvortrags ausgelöst wird. Dafür spricht auch die Betriebsbezogenheit des EBITDA- u des Zinsvortrages mit der Parallele zum gewerbesteuerlichen Verlustvortrag. Gegen den Untergang des EBITDA- u des Zinsvortrages im Erbgang spricht die Situation des einkommensteuerlichen Verlustvortrages gem § 10d EStG die Versagung der Vererblichkeit des Verlustvortrages im Beschluss des GrS 2/04, BFH BStBl II 2008, 608.

Rn. 201

Stand: EL 139 – ET: 10/2019

Nach Auffassung der FinVerw soll auch bei Aufgabe o Übertragung eines Teilbetriebs ein nicht verbrauchter Zinsvortrag anteilig untergehen (BMF v 04.07.2008, BStBl I 2008, 718 Rz 47). Im BMF-Schreiben ist zwar nicht ausgeführt, dass dies auch für den EBITDA-Vortrag gilt. Es ist aber davon auszugehen, dass die FinVerw diese Rechtsauffassung analog auf EBITDA-Vorträge anwendet, da der EBITDA-Vortrag erst nach Veröffentlichung des BMF-Schreibens eingeführt wurde.

Der Auffassung der FinVerw kann mit Hinblick auf den eindeutigen Wortlaut von § 4h Abs 5 S 1 EStG nicht gefolgt werden. Ein Untergang bei Teilbetriebsaufgabe bzw -übertragung lässt sich dem Gesetz nicht entnehmen. Dies gilt vor allem im Hinblick darauf, dass § 16 EStG u § 15 Abs 3 UmwStG ausdrücklich Teilbetriebe erfassen. Die FinVerw äußert sich nicht dazu, wie die von ihr gewünschte Zuordnung zum Teilbetrieb in der Praxis durchzuführen ist. Wenn keine konkrete Berechnung möglich ist, muss der StPfl eine wirtschaftlich angemessene u verursachungsgerechte Zuordnung auf dem Wege einer sachgerechten Schätzung durchführen.

Als Aufgabe eines Teilbetriebs soll auch das Ausscheiden einer Organgesellschaft aus einem Organkreis gelten. ME sollte das Ausscheiden einer Organgesellschaft aus dem Organkreis u die Beendigung einer Organschaft jedoch keine Aufgabe o Übertragung "des Betriebs" darstellen, sofern der Organträger u etwaige weitere Organgesellschaften den sonstigen Betrieb weiter fortführen.

Rn. 202–203

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vorläufig frei

B. Ausscheiden eines Mitunternehmers aus einer Mitunternehmerschaft

Rn. 204

Stand: EL 139 – ET: 10/2019

Beim Ausscheiden eines Mitunternehmers aus einer Mitunternehmerschaft gehen EBITDA- u Zinsvortrag in Höhe seiner Beteiligungsquote (§ 4h Abs 5 S 2 EStG) unter. Die Vorschrift findet auf entgeltliche u unentgeltliche Übertragungen von Anteilen an Mitunternehmerschaften Anwendung.

Rn. 205

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Es gelten die Grundsätze des § 10a GewStG entsprechend. Damit sind EBITDA- u Zinsvorträge auf die Mitunternehmer nach dem allg Gewinnverteilungsschlüssel zu verteilen. Dies soll laut Auffassung der FinVerw (BMF v 04.07.2008, BStBl I 2008, 718 Rz 51) selbst dann gelten, wenn die Zinsaufwendungen im Sonderbereich eines Mitunternehmers angefallen sind. Evtl sollte ein gesellschaftsvertraglicher Ausgleich dieser unerwünschten Drittwirkung geregelt werden.

Rn. 206

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Da § 4h Abs 5 S 2 EStG auf das Ausscheiden eines Mitunternehmers, also die vollumfängliche Aufgabe der Mitunternehmerstellung abstellt, sollte die Reduzierung der Beteiligung nicht erfasst sein.

Rn. 207

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Bei einer doppelstöckigen PersGes führt das Ausscheiden eines Gesellschafters der Obergesellschaft grds nicht zum Untergang von EBITDA- u Zinsvorträgen nach § 4h Abs 5 S 2 EStG, da der Mitunternehmer an der Untergesellschaft unverändert beteiligt bleibt. In diesen Fällen ist jedoch § 4h Abs 5 S 3 EStG u die Anwendung des § 8c KStG zu prüfen.

Rn. 208–210

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vorläufig frei

C. Anwendung des § 8c KStG

Schrifttum:

Prinz, Sonderwirkungen des § 8c KStG beim "Zinsvortrag", DB 2012, 2367.

Rn. 211

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In § 4h Abs 5 S 3 EStG geht es um die Anwendung des § 8c KStG beim Erwer...