Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 5a ... / III. Auswirkungen auf andere Steuerarten

A. Körperschaftsteuer

Rn. 270

Stand: EL 178 – ET: 01/2025

Mit BMF v 10.07.2023, BStBl I 2023, 1486 Rz 39–42 hat die FinVerw zu den Auswirkungen der pauschalen Gewinnermittlung nach der Tonnage auf die KSt Stellung genommen. Danach gilt das Folgende:

(1)	Keine Korrektur des nach § 5a EStG ermittelten Gewinns Der nach § 5a EStG pauschal ermittelte Gewinn ist für Zwecke der KSt weder um vGA iSd § 8 Abs 3 S 2 KStG oder § 8a Abs 1 KStG noch um nichtabziehbare Ausgaben iSd § 10 KStG oder den nichtabziehbaren Teil der Ausgaben iSd § 9 Abs 1 Nr 2 KStG zu korrigieren.
(2)	Mischbetriebe Ist Unternehmensgegenstand einer Körperschaft nicht ausschließlich der Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr (Mischbetrieb), so werden der Gewinn aus dem Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr und der Gewinn für den übrigen Bereich getrennt ermittelt. BMF v 10.07.2023, BStBl I 2023, 1486 Rz 39 gilt bei Mischbetrieben nur für solche nichtabziehbaren Ausgaben bzw Ausschüttungen, die dem Bereich zuzuordnen sind, für den der Gewinn nach § 5a EStG ermittelt wird.
(3)	Unterschiedsbetrag nach § 5a Abs 4 EStG Der Unterschiedsbetrag nach § 5a Abs 4 EStG ist bei der Beendigung der Gewinnermittlung nach § 5a EStG bzw beim Ausscheiden von einzelnen WG aus dem BV dem Gewinn – ggf verteilt auf fünf Jahre – hinzuzurechnen und erhöht insoweit das jeweilige zvE.
(4)	Nichtanrechnung ausländischer Steuern Soweit der Gewinn nach § 5a EStG ermittelt wird, kommt entsprechend der für die ESt geltenden Regelung des § 5a Abs 5 S 2 EStG eine Anrechnung oder ein Abzug ausländischer Steuern nach § 26 KStG, zu denen Einkünfte iSd § 34d Nr 2 Buchst c EStG herangezogen worden sind, nicht in Betracht.

Rn. 271–279

Stand: EL 178 – ET: 01/2025

vorläufig frei

B. Gewerbeertragsteuer

1. Grundsätzliches

Rn. 280

Stand: EL 178 – ET: 01/2025

Mit dem SeeschifffahrtsanpassungsG wurden auch § 7 S 3 GewStG und § 9 Nr 3 S 5 GewStG geändert. Danach gilt der nach § 5a EStG ermittelte Gewinn als Gewerbeertrag iSd § 7 S 1 GewStG. Der nach § 5a EStG ermittelte Gewinn umfasst

• den pauschal ermittelten Gewinn nach § 5a Abs 1 EStG,
• den hinzuzurechnenden Unterschiedsbetrag nach § 5a Abs 4 EStG und
• die hinzuzurechnenden Vergütungen iSd § 15 Abs 1 Nr 2 EStG nach § 5a Abs 4a EStG.

Zur Abgrenzung der nicht gewerbesteuerbaren Abwicklung eines nicht begonnenen Betriebs von der Aufnahme einer neuen gewstpfl Tätigkeit bei Veräußerung des Schiffs einer Einschiffsgesellschaft vor seiner Indienststellung vgl BFH v 03.04.2014, BStBl II 2014, 1000.

Eine Interpretation (Bruns, DStR 2018, 441) des § 7 S 3 GewStG geht in die Richtung, dass die Fiktion des Gewerbeertrags im Jahr der Indienststellung auch alle hinzuzurechnenden Sondervergütungen iSd § 5a Abs 4a S 3 EStG beinhaltet. So wären im Erhebungszeitraum der Infahrtsetzung auch Vergütungen an Mitunternehmer (Sonder-BV I) für eine Bauaufsicht oder für eine vorbereitende Bereederung in den Gewerbeertrag einzubeziehen. Dasselbe würde auch im Erhebungszeitraum der Beendigung der GewStPfl für das Sonder-BV I gelten.

Das FG Hamburg v 04.05.2021, 2 K 61/19 hat sich mit Gerichtsbescheid gegen die Verwaltungsauffassung entschieden. In seinem Urt v 22.02.2024, Az IV R 14/21 (BFH BStBl II 2024, 408) hat der BFH bestätigt, dass § 7 S 3 GewStG keinen Gewerbebetrieb fingiert, sondern vielmehr das Bestehen eines solchen voraussetzt. Gewinne aus Sondervergütungen iSd § 5a Abs 4a S 3 EStG, die auf den Zeitraum nach der Einstellung der werbenden Tätigkeit einer PersGes entfallen, gehören daher nicht zum Gewerbeertrag.

2. Pauschal ermittelter Gewinn nach der Tonnage

Rn. 281

Stand: EL 178 – ET: 01/2025

Nach § 7 S 1 GewStG ist Gewerbeertrag bereits das Ergebnis von einkommensteuerlichem Gewinn und von Hinzurechnungen und Kürzungen. Da § 7 S 3 GewStG den Gewinn nach § 5a EStG zum Gewerbeertrag erklärt, sind Hinzurechnungen (§ 8 GewStG) und Kürzungen (§ 9 GewStG) nicht mehr zulässig (BMF v 10.07.2023, BStBl I 2023, 1486 Rz 37).

Rn. 282

Stand: EL 178 – ET: 01/2025

Eine Ausnahme besteht mE für die Kürzung nach § 9 Nr 3 GewStG (s Rn 286).

3. Besteuerung des Unterschiedsbetrages

Rn. 283

Stand: EL 178 – ET: 01/2025

Die Auflösung des Unterschiedsbetrages rechnet zum Gewerbeertrag (BMF v 12.06.2002, BStBl I 2002, 614 Rz 38 und BMF v 10.07.2023, BStBl I 2023, 1486 Rz 37).

Die entstehende GewSt mindert nicht den hinzuzurechnenden Unterschiedsbetrag. Die GewSt-Rückstellung ist nach herkömmlichen Grundsätzen der Bilanzierung in der StB als Passivposten auszuweisen und somit mit dem pauschal ermittelten Gewinn nach § 5a Abs 1 EStG abgegolten. Ein Abzug der GewSt von dem hinzuzurechnenden Unterschiedsbetrag sieht das Gesetz nicht vor.

Nach § 7 S 3 GewStG gilt der nach § 5a EStG ermittelte Gewinn als Gewerbeertrag nach S 1 der Vorschrift (BFH v 13.12.2007, BStBl II 2008, 583). Dieser Gewinn umfasst wiederum auch Veräußerungs- und Aufgabegewinne iSd § 16 EStG (s Rn 149). Weder der Wortlaut der Vorschriften noch ihr Sinn und Zweck rechtfertigen es, die Hinzurechnung nach § 5a Abs 4 S 3 Nr 2 EStG von der GewSt auszunehmen.

Aus dem Wortlaut der Vorschrift ergibt sich, dass der nach § 5a EStG ermittelte Gewinn als Gewerbeertrag ...