Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 6 B ... / 3. Stille Beteiligung, Genussrecht

Schrifttum:

Groh, Eigenkapitalersatz in der Bilanz, BB 1993, 1882;

Groh, Genussrechtskapital und Maßgeblichkeitsgrundsatz, BB 1995, 559;

Schulze zur Wiesche in FS Budde, München 1995, 579;

Blaurock, Handbuch der stillen Gesellschaft, 5. Aufl, Köln 1998 § 13;

Behrens/Karkowski, Verlustabzug auf Ebene des stillen Gesellschafters auch ohne voraussichtlich dauernde Wertminderung seiner im BV gehaltenen typisch stillen Beteiligung, DB 2001, 1059.

Rn. 755

Stand: EL 175 – ET: 09/2024

Stille Gesellschaft und Genussrecht sind aus bilanzrechtlicher Sicht weitestgehend identisch zu wertende Finanzierungsinstrumente (sog hybride Finanzierung). Sie enthalten rechtskonstruktiv Elemente des EK und FK, weshalb auch über die Abbildung im handelsrechtlichen JA keine einhellige Meinung im Schrifttum besteht. Weder handels- noch steuerrechtlich liegen Präjudizien vor. Teilweise wird dabei ein Ausweis im EK, im FK, in einem Sonderposten zwischen EK und FK und jeweils mit zugehörigen Anhangangaben für richtig erachtet. Beachtlich in diesem Zusammenhang ist das IdW-Fachgutachten 1/1994 WPg 1994, 419.

Schon wegen dieser Vielfalt der Auffassungen zur handelsrechtlichen Bilanzierung kann daraus für die StB keine feste Regel der Bilanzierung abgeleitet werden. Hinzu kommen die der handelsrechtlichen Bilanzierung von Natur aus vorgehenden Besonderheiten der steuerlichen Gewinnermittlung; dies gilt insb für die atypisch stille Gesellschaft, die steuerlich eine Mitunternehmerschaft ist und für die eine handelsrechtliche Bilanzierung ohnehin nicht "maßgeblich" sein kann (s Rn 671).

Die folgenden Ausführungen zur steuerlichen Bilanzierung beziehen sich deshalb nicht auf die atypisch stille Gesellschaft.

Rn. 756

Stand: EL 175 – ET: 09/2024

Zu unterscheiden ist die Bilanzierung auf der Aktivseite für den (bilanzierenden) stillen Gesellschafter bzw Genussrechtsinhaber und auf der Passivseite für den Geschäftsinhaber bzw Genussrechtsverpflichteten. Aktivisch kann man als Ausgangsgröße der Bewertung von den AK ausgehen (wenn auch mit begrifflichen Schwierigkeiten s Rn 679ff), für die Passivseite v Rückzahlungsbetrag = Nennwert. Insofern besteht für Aktiv- und Passivseite Korrespondenz.

Rn. 757

Stand: EL 175 – ET: 09/2024

Gewinnanteile des stillen Gesellschafters – und deswegen uE auch des Genussrechtsinhabers – erhöhen nicht die AK auf die Beteiligung, sondern stellen selbstständige Forderungsrechte dar. Wann die Gewinnrealisation stattzufinden hat, ist handelsrechtlich nicht geklärt; die HB-Praxis orientiert sich dabei an dem zur steuerlichen Gewinnermittlung ergangenen Urt BFH BStBl II 1991, 569: Vereinnahmung noch in alter Rechnung (bei übereinstimmendem Wj); ebenso BFH v 18.12.2002, I R 11/02, BStBl II 2003, 400.

Beim Geschäftsinhaber bzw Genussscheinverpflichteten ist korrespondierend eine Passivierung des Gewinnanteils in alter Rechnung vorzunehmen.

Rn. 758

Stand: EL 175 – ET: 09/2024

Auch die Berücksichtigung des Verlustanteils des stillen Gesellschafters und des Genussrechtsinhabers in der HB ist nicht eindeutig geklärt: Schulze zur Wiesche, FS Budde, 579, 595 und Behrens/Karkowski, DB 2001, 1059 argumentieren wie folgt: Ein Verlustanteil ist beim bilanzierenden stillen Gesellschafter bzw Genussrechtsinhaber als Abgang v Beteiligungskonto zu verbuchen, korrespondierend hierzu auf der Passivseite des Geschäftsinhabers bzw Genussrechtsverpflichteten eine Minderung des Einlagebetrages. Es handelt sich dabei wohlgemerkt nicht um eine Abschreibung (auf der Aktivseite) und auch nicht um eine Teilwertabschreibung, sondern eben um einen (substanziellen) Abgang. Diese Bilanzierungsvorgabe ist v BFH v 27.03.2012, I R 62/08, BStBl II 2012, 75 bestätigt worden (Wacker, DB 2012, 1403). In diesem Urt ist auch die zeitliche Verbuchung im abgelaufenen Wj entschieden worden.

Handelsrechtlich kann eine erfolgswirksame außerplanmäßige Abschreibung nur bei dauernder Wertminderung erfolgen. Allerdings liegen Urt des BFH nur zu Fällen im PV vor (BFH BStBl II 1988, 186; BFH v 28.05.1997, VIII R 25/96, BStBl II 1997, 725). Eine Teilwertabschreibung kommt unter den "üblichen" Voraussetzungen der voraussichtlich dauernden Wertminderung in Betracht.

Rn. 759

Stand: EL 175 – ET: 09/2024

vorläufig frei

Rn. 760

Stand: EL 175 – ET: 09/2024

Für die Passivseite ist dem handelsrechtlich mitunter für zwingend erachteten Ausweis einer stillen Beteiligung oder einer Genussrechtsverpflichtung unter dem EK nicht Folge zu leisten; es liegt für Zwecke der steuerlichen Gewinnermittlung zwingend FK vor (Groh, BB 1995, 559, nur für das Anrechnungsverfahren von materieller Bedeutung).

Rn. 761–765

Stand: EL 175 – ET: 09/2024

vorläufig frei