Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 6 B ... / 5. Teilwert

Schrifttum:

Piltz, Teilwert bei Unrentabilität des Unternehmens, StBJb 1991/92, 147;

Brenner, Teilwertabschreibung bei Finanzanlagen, StBJb 1991/92, 99;

Christiansen, Probleme der Teilwertermittlung beim Vorratsvermögen, StBJb 1991/92, 125;

Dötsch/Buyer, Teilwertabschreibung auf Organbeteiligungen, DB 1991, 10;

Dörner, Teilwertabschreibungen auf GmbH-Anteile, INF 1995, 225, 260;

Ammelung/Pletzschacher/Jarothe, Die Teilwertabschreibung auf GmbH-Beteiligungen, GmbHR 1997, 97;

Siegel, Anmerkungen zur Teilwertabschreibung nach neuem Recht, StuB 1999, 928;

Wollny, Überlegungen im Zusammenhang mit dem Minderwert eines Unternehmens, dem sog negativen Geschäfts- oder Firmenwert, FS Offerhaus 1999, 647;

Hoffmann/Rüsch, Praxisfragen zur geplanten steuerlichen Gewinnermittlung durch "Un"-Vermögensvergleich, DStR 1999, 45;

Hiller/Biebinger, Der Teilwert und seine Fiktionen, DStZ 2017, 442;

Saure, Teilwertabschreibungen in der StB auf Warenbestände von Handelsunternehmen, DStR 2017, 408;

Meyering/Brodersen/Gröne, Außerplanmäßige Abschreibung im Steuerrecht: Alter Wein in neuen Schläuchen, DStR 2017, 1175.

Verwaltungsanweisungen:

BMF v 02.09.2016, BStBl I 2016, 995 (Teilwertabschreibung, voraussichtlich dauernde Wertminderung, Wertaufholungsgebot);

R 6.7 EStR 2012.

a) Allgemeines, ökonomischer Gehalt

Rn. 400

Stand: EL 175 – ET: 09/2024

Die kaufmännische Gewinnermittlung erfolgt – abgesehen von Sonderfällen bei kleinen Einheiten – durch Vermögensvergleich (Bilanzierung). Der Gewinn ist demnach definiert als der Unterschiedsbetrag im Vermögen einer Rechnungslegungseinheit zwischen zwei Stichtagen, korrigiert um bestimmte Sonderposten (s §§ 4,5 Rn 5 (Briesemeister)).

Zwischen diesen beiden Stichtagen werden bestimmte Vermögenswerte und Schulden ausgetauscht, also jeweils durch andere Positionen ersetzt, so dass insoweit laufend eine Wertermittlung (am Markt) erfolgt. Andere Vermögenswerte, insb AV gem § 247 Abs 2 HGB und auch langfristige Verbindlichkeiten und Rückstellungen, sind dem Grunde nach häufig an beiden Stichtagen unverändert vorhanden, ihr Vermögenswert kann sich aufgrund wirtschaftlicher oder technischer Umstände aber verändert haben.

Rn. 401

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Das traditionell auf dem AK-Prinzip beruhende System der Vermögenswertermittlung bereitet dabei dem Wertansatz "nach oben" auf der Aktivseite eine Deckelung, dh: Vermögenswertänderungen "nach oben" – über die fortgeführten AK bzw HK hinaus – bleiben unberücksichtigt. Man spricht insoweit von stillen Zwangsreserven. Anders verhält es sich bei entsprechenden Vermögensminderungen. Diese müssen iRd oben dargestellten Gewinnermittlungsmethode berücksichtigt werden, denn sonst würde sich die Ermittlung dieses Gewinns durch Vermögensvergleich zum "Un"-Vermögensvergleich entwickeln. Daher wurde die im Gesetzgebungsverfahren zum StEntlG 1999/2000/2002 ursprünglich vorgesehene Abschaffung der Teilwertabschreibung aufgegeben. Das berücksichtigen auch andere Rechnungslegungsstandards, etwa das HGB ("der niedrigere beizulegende Wert") oder auch die IAS und die US-GAAP ("the lower of cost or market").

Rn. 402

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Das Erfordernis der Berücksichtigung dieses niedrigeren Vermögenswertes einer Bilanzposition (Aktivseite, spiegelbildlich auf der Passivseite) entspricht auch dem Gebot der Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit; diese ist durch den Vermögensverfall beeinträchtigt, mag dieser auch/noch nicht mit einer Minderung der verfügbaren Liquidität einhergehen.

Rn. 403

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Der BFH sieht demgegenüber im Einvernehmen mit der Gesetzesbegründung zum StEntlG 1999/2000/2002 und im Einvernehmen mit dem BVerfG v 12.05.2009, BB 2009, 1408 die Fälle der "voraussichtlich dauernden Wertminderung" als dem Leistungsfähigkeitsprinzip entsprechende Voraussetzung für die Teilwertabschreibung an (BFH v 23.04.2009, IV R 62/06, DB 2009, 1439 mit Anm Hoffmann); dabei wird systemwidrig der Vermögensvergleich mit dem Liquiditätsabfluss vermischt. Der Gesetzgeber sieht durch eine Teilwertabschreibung ohne diese Begrenzung Verluste antizipiert, in Wirklichkeit sind sie am Stichtag vorhanden, aber nicht realisiert.

Rn. 404

Stand: EL 175 – ET: 09/2024

vorläufig frei

b) Rechtsentwicklung

Rn. 405

Stand: EL 175 – ET: 09/2024

Der Teilwertbegriff begleitet das deutsche ESt-Recht seit seiner Entstehung (s Gabert-Pipersberg in H/H/R, § 6 EStG Rz 420 (08/2021). Inhaltlich setzt er die Zugehörigkeit eines WG zu einem Unternehmen voraus, dieses WG stellt einen Teil in der Gesamtheit der Vermögenswerte des Unternehmens dar. Damit soll der Unterschied zum Einzelveräußerungspreis (Liquidationswert) begrifflich deutlich gemacht werden. Erstmals im EStG 1934 ist dann die Teilwertdefinition legalisiert worden (§ 6 Abs 1 Nr 1 S 3 EStG).

Bei aller Kritik insb aus betriebswirtschaftlicher Sichtweise ist es bislang nicht gelungen, den Teilwertbegriff durch einen besseren abzulösen. Auch die sog Verschärfung der Teilwertabschreibung durch das StEntlG 1999/2000/2002 hat dem Grunde nach an dieser Begriffsbildung nichts geändert – zumindest wenn man die prakt...