Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 6 Bewertung

I. Überblick über den Norminhalt (Dräger/Dorn)

A. Regelungsgehalt und Rechtsentwicklung

Schrifttum:

Löw/Torabian, ZKW 2008, 613;

Göllert, Auswirkungen des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes (BilMoG) auf die Bilanzpolitik, DB 2008, 1167;

Drewes, Offene Fragen zur Bildung handelsrechtlicher Bewertungseinheiten im Konzern, DB 2012, 241;

Münchener Kommentar zum HGB, 5. Aufl 2024;

Staub Kommentar HGB, 5. Aufl 2015;

Prinz, Entwicklungsperspektiven im Bilanzsteuerrecht, DB 2016, 9;

Weber-Grellet, (Bilanz-)Steuerrecht(sprechung) im Wandel, Beihefter DStR, 2016, 20;

Korn/Strahl in Korn, § 6 EStG (02/2017);

H/H/R, § 6 EStG (08/2021);

Seifert, Anschaffungsnaher Aufwand: Aktuelle Entwicklungen, StuB 2021, 15;

Hachmeister/Kahle/Mock/Schüppen, Bilanzrecht, 2022;

Küting/Weber, Handbuch der Rechnungslegung – Einzelabschluss (5. Aufl);

Beck-BilKo, Handelsbilanz – Steuerbilanz, 13. Aufl (2022);

Seifert, Anschaffungsnaher Aufwand: Aktuelle Entwicklungen, StuB 2023, 143;

Riepold, Wegfall der Abzinsungspflicht für Verbindlichkeiten nach dem Vierten Corona-Steuerhilfegesetz, BBK 2022, 841;

Krumm in Brandis/Heuermann, § 6 EStG (05/2023);

Kulosa in Schmidt, § 6 EStG (43. Aufl 2024);

Günther, Anschaffungsnaher Aufwand: Größerer Erhaltungsaufwand für angeschafftes Mietobjekt – Checkliste möglicher "Steuerfallen", GStB 2024, 17.

Verwaltungsanweisungen:

R 6.1–6.15 EStR 2012; H 6.1–6.15 EStH 2022;

BMF v 25.08.2010, DB 2010, 2024 (Steuerliche Gewinnermittlung bei der Bildung von Bewertungseinheiten);

BMF v 02.09.2016, BStBl I 2016, 995 (Teilwertabschreibung gem § 6 Abs 1 Nr 1 und 2 EStG; voraussichtlich dauernde Wertminderung, Wertat200ufholungsgebot);

BMF v 20.10.2017, BStBl I 2017, 1447 (Anschaffungsnahe HK);

BMF v 20.11.2019, BStBl I 2019, 1291 (Zweifelsfragen zu § 6 Abs 3 EStG im Zusammenhang mit der unentgeltlichen Übertragung von Mitunternehmeranteilen oder Anteilen an Mitunternehmeranteilen mit Sonder-BV sowie mit der unentgeltlichen Aufnahme in ein Einzelunternehmen).

1. Regelungsinhalt

Rn. 1

Stand: EL 175 – ET: 09/2024

§ 6 EStG steht konsequent in der Normfolge zur Gewinnermittlung durch Vermögensvergleich. § 4 Abs 1 EStG definiert den Gewinn, § 5 EStG bestimmt, was dem Grunde nach in diesen Vermögensvergleich (Bilanz) an WG, Schulden und RAP aufzunehmen ist (Bilanzansatz). Da die Steuererhebung ganz generell in Währung vorzunehmen ist, besteht insoweit ein Berührungspunkt zur kaufmännischen Rechnungslegung. Denn Letztere kann auch nur dadurch gelingen, dass Mengen (zB an Lastkraftwagen oder Urlaubsansprüchen der Mitarbeiter) durch Umrechnung in Währung untereinander vergleichbar gemacht werden. Es geht also in § 6 EStG im grundlegenden Teil (Abs 1 Nr 1 und 3) um die Bilanzierung der Höhe nach. Die bilanzrechtliche Systematik im Gesetzesaufbau hat eine Parallele in den Rechnungslegungsvorschriften des HGB, die in § 246ff HGB den Ansatz und in § 252ff HGB die Bewertung regeln. Zu den internationalen Aspekten s Rn 32.

Rn. 2

Stand: EL 175 – ET: 09/2024

Anders als das HGB kennt allerdings das EStG keine expliziten Gliederungsvorschriften für die Bilanz, vergleichbar § 266 HGB. Implizit nehmen §§ 5 und 6 EStG allerdings Bezug auf die Grundstrukturen einer Bilanzgliederung. So unterscheidet § 6 EStG AV und UV, nennt speziell Grund und Boden, Beteiligungen, Verbindlichkeiten und Rückstellungen (alles in Abs 1). In der Praxis lehnt sich die Gliederung einer steuerlichen Bilanz an die entsprechenden handelsrechtlichen Vorgaben an, was wenig mit Maßgeblichkeit, aber viel mit Praktikabilität zu tun hat.

Rn. 2a

Stand: EL 175 – ET: 09/2024

Nach § 6 Abs 1 EStG sind WG der Aktivseite mit den AK/HK (Nr 1–2a: Basis § 255 HGB) zu bewerten, bei Wertminderung abzgl AfA nach § 7 EStG, ggf ist nach Nr 1 S 2 und 3 der niedrigere Teilwert anzusetzen. Die Begriffe der AK/HK sind durch § 255 HGB geprägt; diese Begriffsbestimmungen gelten für alle Gewinnermittlungsarten und auch für die Überschusseinkünfte.

Sinngemäß gilt das Vorstehende für WG der Passivseite (§ 6 Abs 1 Nr 3 und 3a EStG).

Nach § 6 Abs 1 Nr 4–6 EStG ist die Regelbewertung für Entnahmen und Einlagen dagegen der Teilwert.

§ 6 Abs 2 und 2a EStG enthalten Sonderregelungen über den Ansatz von geringwertigen Anlagegütern (GWG).

§ 6 Abs 3–5 EStG regeln unentgeltliche Überführungen bzw Übertragungen von WG und Sachgesamtheiten.

§ 6 Abs 6 EStG behandelt die Bewertung v WG, die im Wege eines Tausches oder verdeckten Einlage übertragen werden.

§ 6 Abs 7 EStG regelt die Anwendung des § 6 EStG bei der Überschussrechnung in Fällen des § 4 Abs 3 EStG (Einnahme-Überschussrechnung).

2. Rechtsentwicklung

Rn. 3

Stand: EL 175 – ET: 09/2024

Der umfangreiche Regelungsgehalt des § 6 Abs 1 EStG ist erstmals durch das EStG 1934 in die Rechtswelt überführt worden und hat seitdem die üblichen Änderungen und Ergänzungen erfahren. Erwähnenswert ist bzgl dieser Änderungen die Verschaffung der "Abschreibungsfähigkeit" für den Geschäfts- oder Firmenwert (§ 6 Abs 1 Nr 2 S 1 EStG iVm § 7 Abs 1 S 3 EStG). Das StReformG 1990 hat in § 6 Abs 1 Nr 2 Buchst a EStG die Lifo-Bewertung für das Vorratsvermögen generell zugelassen.

Neben der Bewertung der Bilanzansätze regelt der § 6 Abs 1 EStG auch noch ...