Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 6c ... / II. Anwendungsbereich der Vorschrift

A. Allgemeines

Rn. 17

Stand: EL 165 – ET: 06/2023

Wie beim BV-Vergleich, so führt auch bei der Einnahme-Überschussrechnung des § 4 Abs 3 EStG die Veräußerung von WG des BV zu einem stpfl Veräußerungsgewinn, sofern der Veräußerungspreis über den AK oder HK oder über dem nach der AfA verbliebenen Wert der veräußerten WG liegt. Entsprechendes gilt bei der Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen in Bezug auf die Veräußerung von Anlagegütern. Der Wunsch nach einem Aufschub der Versteuerung des Veräußerungsgewinns bei Wiederanlage des Erlöses in einem begünstigten Reinvestitionsobjekt ist hier wie dort gegeben. Zudem ist für diese Übertragung auf bestimmte begünstigte Reinvestitionsobjekte der BV-Vergleich nicht zwingend Voraussetzung, wie sich aus der Regelung in R 6.6. EStR 2012 betreffend die Übertragung stiller Reserven auf Ersatz-WG ergibt, die nach R 6.6 Abs 5 EStR 2012 und R 6.6. Abs 6 EStR 2012 auch für die Einnahme-Überschussrechnung nach § 4 Abs 3 EStG und die Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen gilt. Daher gebietet es der Grundsatz der Gleichmäßigkeit der Besteuerung, die Begünstigung des § 6b EStG auch bei der Gewinnermittlung durch Einnahme-Überschussrechnung oder nach Durchschnittssätzen (dort in Bezug auf die Veräußerung von Anlagegütern) zu gewähren.

§ 6c EStG hat die Funktion, den in § 6b EStG zunächst nur für den BV-Vergleich zugelassenen Aufschub der Gewinnrealisation auf die Einnahme-Überschussrechnung nach § 4 Abs 3 EStG und die Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen gemäß § 13a EStG zu übertragen und dabei zugleich einige in diesem Zusammenhang erforderlich werdende Sonderregelungen zu treffen.

§ 6c EStG ist ebenso wie § 6b EStG als Wahlrecht ausgestaltet, BFH vom 06.12.2017, VI R 68/15, BStBl II 2019, 128; eine Verpflichtung des FA zu einem entsprechenden Hinweis auf das Wahlrecht besteht nicht, BFH vom 27.06.2007, IV B 113/06, BFH/NV 2007, 2257.

Rn. 18

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Zum Verhältnis des § 6c EStG zur Rücklage zur Ersatzbeschaffung (R 6.6 EStR 2012) sowie zur Tarifermäßigung für Veräußerungsgewinne nach § 34 Abs 1 und 2 EStG s § 6b Rn 26, 29 (Müller/Dorn).

Rn. 19–25

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vorläufig frei

B. Entsprechende Anwendung von § 6b EStG bei Gewinnermittlung nach § 4 Abs 3 EStG oder § 13a EStG

Rn. 26

Stand: EL 165 – ET: 06/2023

§ 6c EStG findet auf natürliche Personen Anwendung, die im Inland unbeschränkt oder beschränkt stpfl sind und die als nichtbuchführende Land- und Forstwirte, Gewerbetreibende oder Selbstständige ihren Gewinn nach § 4 Abs 3 EStG ermitteln; zur Anwendung bei Mitunternehmern s § 6b Rn 66ff (Müller/Dorn). Ferner gilt § 6c EStG für Land- und Forstwirte, die ihren Gewinn nach Durchschnittssätzen (§ 13a EStG) ermitteln, dies gilt allerdings nur für Veräußerungsgewinne, die dem Durchschnittssatzgewinn als Sondergewinn gemäß § 13a Abs 7 S 1 Nr 1 EStG (bis zum Wj 2014/2015: § 13a Abs 6 S 1 Nr 2 EStG aF) hinzugerechnet werden, Kanzler, DStZ 2015, 375, 385f. Übernimmt das FA für die Gewinnermittlung die vom StPfl erstellte Einnahme-Überschussrechnung nach § 4 Abs 3 EStG, kann die Steuervergünstigung nach § 6c EStG auch dann in Anspruch genommen werden, wenn der StPfl zur Gewinnermittlung nach BV-Vergleich verpflichtet war (vgl BFH vom 12.11.1993, IV R 92/91, BStBl II 1993, 366). Haben FA und StPfl in der Vergangenheit rechtsirrtümlich eine in einem BV des StPfl gebildete Rücklage nach § 6c EStG um die AK der Grundstücke des (vermeintlichen) BV gekürzt, führt dies im Falle der Veräußerung der Grundstücke nicht zu Steueransprüchen, BFH vom 29.03.2017, VI R 82/14, BFH/NV 2017, 1313.

Wird der Gewinn in vollem Umfang geschätzt, kann § 6c EStG nicht in Anspruch genommen werden, in diesem Fall fehlt es regelmäßig an der Verfolgbarkeit in der Buchführung (vgl zu § 6b Abs 4 Nr 5 EStG BFH vom 24.11.1990, I R 152–153/85, BStBl II 1990, 426; BFH vom 12.11.1992, IV R 92/91, BStBl II 1993, 366; R 6c Abs 2 S 1 EStR 2012. Erfolgt nur eine Hinzuschätzung, bleibt § 6c EStG anwendbar, Nacke in Brandis/Heuermann, § 6c EStG Rz 3 (Dezember 2021); Liebl in Kirchhof/Seer, § 6c EStG Rz 7 (21. Aufl).

§ 6c EStG erweitert nur den persönlichen, nicht den sachlichen Anwendungsbereich des § 6b EStG. Für Überschusseinkünfte gelten die §§ 6b, 6c EStG nicht, BFH vom 10.07.2017, X B 3817, BFH/NV 2017, 1607.

Rn. 27

Stand: EL 165 – ET: 06/2023

Bei der Verpachtung eines Betriebs kann der Verpächter im Falle der Veräußerung von WG § 6c EStG in Anspruch nehmen, wenn er nicht die Betriebsaufgabe erklärt hat (vgl BFH vom 13.11.1963, GrS 1/63 S, BStBl III 1964, 124; BFH vom 14.08.1999, IV R 1/98, BStBl II 1999, 55). Dabei müssen die Reinvestitionsobjekte wiederum BV des verpachteten Betriebs werden. Bei der Verpachtung eines landwirtschaftlichen Betriebs ist eine Übertragung stiller Reserven nach § 6c EStG auf neu hinzu erworbene Flächen zum einen dann möglich, wenn das Grundstück in das oder bei parzellenweiser Verpachtung in eines der bestehenden Pachtverhältnisse einbezogen wird (BFH vom 24.09.1998, IV R 1/98, BStBl II 1999, 55) und eine Bewirtschaftung durch den Pächter des landwirtschaftlichen Betriebs in eine...