Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 7b ... / I. Die Abschreibungssätze (§ 7b Abs 1 S 1 EStG)

1. Einheitliche Sätze der Sonderabschreibung

Rn. 72

Stand: EL 155 – ET: 12/2021

§ 7b Abs 1 S 1 EStG sieht eine einheitliche Maximal-Höhe der jährlichen Sonderabschreibung vor:

Jahr	Formulierung im Gesetzestext	Maximale Höhe der Sonderabschreibung
1	"im Jahr der Anschaffung oder Herstellung"	5 % der Bemessungsgrundlage
2, 3, 4	"in den folgenden 3 Jahren"	5 % der Bemessungsgrundlage
Summe		20 % der Bemessungsgrundlage

Rn. 73

Stand: EL 155 – ET: 12/2021

Zur Bemessungsgrundlage s § 7b Abs 3 EStG (s Rn 107ff).

Rn. 74

Stand: EL 155 – ET: 12/2021

Aus der Formulierung "bis zu" (anders § 7g Abs 5 EStG idF ab StÄndG 2015: "bis zu insgesamt") ergibt sich:

• Der StPfl kann die Sonderabschreibung bis einschließlich 5 % der Bemessungsgrundlage pa vornehmen, also auch weniger ("bis zu") ebenso BMF v 07.07.2020, BStBl I 2020, 623 Tz 68;
• Eine beliebige Verteilung des gesamten Sonderabschreibungs-Maximalvolumens von 20 % auf die 4 Jahre ist nicht möglich, weil 5 % der Maximalsatz pro Jahr ist (glA BMF v 07.07.2020, BStBl I 2020, 623 Tz 68; Mohaupt, NWB 29/2019, 2153);
• Wohl aber könnte der StPfl zB aber im Jahr 1 nur 3 % Sonderabschreibung vornehmen, dann aber im Jahr 2 auf 4 % gehen und in den Jahren 3 und 4 auf 5 %. Das dürfte aber kaum praktisch relevant sein. Der nichtausgeschöpfte Anteil des Sonderabschreibungs-Volumens erhöht dann die Restwertabschreibung nach § 7a Abs 9 EStG (s Rn 77 ff; BMF v 07.07.2020, BStBl I 2020, 623 Tz 68).

2. Die Addition von Sonderabschreibung und linearer Abschreibung

Rn. 75

Stand: EL 155 – ET: 12/2021

Das (kumulierte) Abschreibungsvolumen für die begünstigten Objekte würde daher in den ersten 4 Jahren maximal wie folgt aussehen:

Jahr	Maximale Höhe Sonderabschreibung	Lineare AfA nach § 7 Abs 4 EStG1	mathematische Addition
1	5 %	2 %	7 %
2	5 %	2 %	7 %
3	5 %	2 %	7 %
4	5 %	2 %	7 %
Mathematische Summe			28 %

¹ nur der AfA-Satz nach § 7 Abs 4 S 1 Nr 2 Buchst a EStG iHv 2 % ist denkbar (dazu bereits s Rn 41)

Rn. 76

Stand: EL 155 – ET: 12/2021

Zur Abschreibung nach den 4 Jahren s Rn 77f.

3. Die Restwert-Abschreibung (§ 7a Abs 9 EStG)

Rn. 77

Stand: EL 155 – ET: 12/2021

Nach Ablauf des 4-jährigen Sonderabschreibungszeitraums oder jedenfalls nach Ablauf des VZ 2026 bzw des letzten vor dem 01.01.2027 endenden Wj (s § 52 Abs 15a EStG) berechnet sich die danach nur noch mögliche lineare AfA nach der Formel "Restwert geteilt durch Restnutzungsdauer" aufgrund § 7a Abs 9 EStG (zu dessen Anwendbarkeit s Rn 38, ebenso die Gesetzesbegründung BR-Drucks 470/18, 8; Morawitz, DStR 2019, 1545; Kaminski, Stbg 2019, 487; Becker/Müller/Riess, DStR 2020, 1097).

Rn. 78

Stand: EL 155 – ET: 12/2021

Bei der gesetzlich angenommenen Nutzungsdauer für Gebäude nach § 7 Abs 4 S 1 Nr 2 Buchst a EStG iHv 50 Jahren würde also eine restliche Abschreibungsdauer von 50–4 = 46 Jahren bestehen. In den ersten 4 Jahren sind bereits 28 % (bei maximaler Inanspruchnahme der Sonderabschreibungen) abgeschrieben (s Rn 75). Die restlichen 72 % wären auf 46 Jahre abzuschreiben; dies ergibt eine (lineare) Restwertabschreibung von 1,5652 % pa (glA Scheffler, DStR 2019, 2229; Mohaupt, NWB 29/2019, 2153). Zu weiteren Rechenbeispielen s BMF v 07.07.2020, BStBl I 2020, 623 Tz 71.