Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 7g ... / III. Die Sonderabschreibung (§ 7g Abs 5, 6, 7 EStG)

A. Rechtsentwicklung

Rn. 214

Stand: EL 155 – ET: 12/2021

Die umfangreichen Änderungen des § 7g EStG durch Art 1 Nr 4 des JStG 2020 (v 21.12.2020, BGBl I 2020, 3096) betreffen auch Abs 6 des § 7g EStG, zum Anwendungszeitraum s Rn 5. Für den Bereich der Sonderabschreibungen ergeben sich folgende Änderungen:

Geändertes bzw eingefügtes Tatbestandsmerkmal	Rechtsgrundlage	Begründung
"im Wj" statt "zum Schluss des Wj"	§ 7g Abs 6 Nr 1 EStG	Konsequenz aus der Tatsache, dass nunmehr eine Gewinngrenze entscheidet; und der Gewinn entsteht nicht am Schluss, sondern "im" Wj – wie beim IAB in § 7g Abs 1 S 2 Nr 1 Buchst b EStG
"Gewinngrenze" statt "Größenmerkmale"	§ 7g Abs 6 Nr 1 EStG	Konsequenz aus der Tatsache, dass nunmehr eine Gewinngrenze entscheidet (s Rn 5, 119ff)
Eingefügt "vermietet"	§ 7g Abs 6 Nr 2 EStG	Konsequenz aus der Tatsache, dass auch die Vermietung nunmehr begünstigt ist (s Rn 5) – wie beim IAB in § 7g Abs 1 S 1, Abs 4 S 1 EStG)

B. Der Begriff der Sonderabschreibung, Verhältnis zu § 7 EStG, HB und StB

1. Der Begriff der "Sonderabschreibung"

Rn. 215

Stand: EL 155 – ET: 12/2021

Der Begriff "Sonderabschreibungen" ist nicht legaldefiniert, weder in § 7g EStG noch in § 7a EStG noch sonst wo. Insb aus dem Text einer Norm lässt sich aber ableiten, ob eine solche "Sonderabschreibung" vorliegt. Dazu s folgende Übersicht:

Norm	Norm-Text
§ 7b EStG	"können ... Sonderabschreibungen vornehmen ..." (§ 7f Abs 1 S 1 EStG)
§ 7c EStG	"kann … eine Sonderabschreibung in Anspruch genommen werden" (§ 7c Abs 1 S 1 EStG)
§ 81 EStDV	"können ... Sonderabschreibungen vornehmen ..." (§ 81 Abs 1 S 1 EStDV)
§ 82f EStDV	"können ... Sonderabschreibungen ... vornehmen" (§ 82f Abs 1 S 1 EStDV)

2. Das Verhältnis zur AfA nach § 7 EStG

Rn. 216

Stand: EL 155 – ET: 12/2021

Neben der Sonderabschreibung nach § 7g Abs 5ff EStG ist zwingend die "normale" AfA nach § 7 EStG vorzunehmen. Abweichend von § 7a Abs 4 EStG (s Rn 228) kann der StPfl neben (§ 7g Abs 5 EStG: "neben") der Sonderabschreibung abschreiben:

• linear (§ 7 Abs 1 EStG) oder
• degressiv (§ 7 Abs 2 EStG), soweit zeitlich anwendbar – dazu nachfolgend s Rn 217.

Rn. 217

Stand: EL 155 – ET: 12/2021

Durch das 2. Corona-SteuerhilfeG (v 29.06.2020, BGBl I 2020, 1512) wurde die degressive AfA in § 7 Abs 2 EStG iF Anschaffung/Herstellung beweglicher WG des AV im Zeitraum 01.01.2020–31.12.2021 durch Art 1 Nr 3 (s BT-Drucks 19/20058, 22) wiedereingeführt. Der Gesetzgeber geht davon aus, dass die Sonderabschreibung nach § 7g Abs 5–7 EStG daneben möglich ist (BT-Drucks 19/20058, 22).

3. Handelsrecht und Steuerrecht

a) Steuerbilanz

Rn. 218

Stand: EL 155 – ET: 12/2021

§ 7g Abs 5ff EStG räumt dem StPfl ein Wahlrecht ("können") ein, ob er von der Sonderabschreibung Gebrauch machen will oder nicht. Dies betrifft nur die StB.

Rn. 219

Stand: EL 155 – ET: 12/2021

Bei PersGes übt diese und nicht der einzelne Gesellschafter dieses Wahlrecht aus (§ 7a Abs 7 EStG) (Lechner/Bührer, NWB 23/2016, 1712). Bei unterjährigen Gesellschafterwechseln können Verluste aufgrund der Sonderabschreibung nach § 7g Abs 5–7 EStG wahlweise verteilt werden (Lechner/Bührer; NBW 23/2016, 1712):

• zeitanteilig oder
• entsprechend den Beteiligungsverhältnissen am Bilanzstichtag.

b) StB und HB

Rn. 220

Stand: EL 155 – ET: 12/2021

§ 5 Abs 1 S 2 EStG aF § 254 HGB aF mit der sog umgekehrten Maßgeblichkeit wurde für nach dem 31.12.2008 endende Wj aufgehoben (BMF v 12.03.2010, BStBl I 2010, 239 Tz 24 unter Hinweis auf § 52 Abs 1 S 1 EStG Art 15 BilMoG v 25.05.2009, BGBl I 2009, 1102). In der HB darf eine Sonderabschreibung nach § 7g Abs 5ff EStG seitdem nicht mehr gebildet werden (Kratzsch in Frotscher/Geurts, § 7g EStG Rz 81).

Rn. 221

Stand: EL 155 – ET: 12/2021

Damit laufen StB und HB nicht mehr synchron, wenn die Sonderabschreibung nach § 7g Abs 5 EStG in der StB geltend gemacht wird.

Rn. 222

Stand: EL 155 – ET: 12/2021

Für die Konsequenzen ist für die HB wie folgt zu unterscheiden:

• Mittelgroße und große KapGes: Eine sich daraus ergebende steuerliche Entlastung ist nach § 274 Abs 1 2 HGB ist als aktive latente Steuern auszuweisen (§ 266 Abs 3 E. HGB)
• Kleine KapGes: brauchen Steuerlatenz nicht zu ermitteln (§ 274a Nr 4 HGB), müssen aber dafür eine Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten bilden (Grottel in Beck'scher Bilanzkommentar 12. Aufl 2020, § 274a HGB Rz 7).

Rn. 223

Stand: EL 155 – ET: 12/2021

§ 5 Abs 1 S 2 EStG verlangt (für die StB), dass die WG, die nicht mit dem HB-Wert in der StB ausgewiesen werden, in "besondere, laufend zu führende Verzeichnisse" aufgenommen werden. Dort sind aufzuführen: Tag der Anschaffung/Herstellung, AK/HK, Vorschrift des ausgeübten steuerlichen Wahlrechts und vorgenommene Abschreibungen (§ 5 Abs 1 S 3 EStG).

C. Der Aufbau der Vorschriften über die Sonderabschreibung

Rn. 224

Stand: EL 155 – ET: 12/2021

Die Regelungen über die Sonderabschreibung sind wie folgt aufgebaut:

§ 7g EStG	Regelungsinhalt (in Stichworten)
Abs 5	Begünstigte WG, Bemessungsgrundlage und Höhe der Sonderabschreibung
Abs 6	Größenmerkmale/Gewinngrenze, Verbleibensvoraussetzung, betrieblicher Nutzungsumfang
Abs 7	Anwendbarkeit für PersGes/Gemeinschaften

D. Die begünstigten StPfl

1. Der Grundsatz

Rn. 225

Stand: EL 155 – ET: 12/2021

Die Sonderabschreibung können grds beanspruchen:

• natürliche, unbeschränkt oder beschränkt stpfl Personen,
• PersGes oder Gemeinschaften (§ 7g Abs 7 EStG). Dabei kann sic...