Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 82 ... / IV. Einbeziehung der betrieblichen Altersvorsorge (§ 82 Abs 2 EStG)

Rn. 12

Stand: EL 176 – ET: 10/2024

Nach § 82 Abs 2 EStG gehören zu den förderberechtigten Beiträgen auch solche, die iRd betrieblichen Altersvorsorge in einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder eine Direktversicherung eingezahlt werden und eine lebenslange Altersvorsorge entsprechend § 1 Abs 1 Nr 4 AltZertG sicherstellen. Eine besondere Zertifizierung ist nicht erforderlich, Mindeststandards ergeben sich insofern aus dem BetrAVG (BGBl I 1974, 3610, idFv 20.12.2022, BGBl I 2022, 2759).

Voraussetzung für die Zulagefähigkeit ist allerdings, dass die Beiträge aus individuell versteuertem Arbeitslohn des ArbN geleistet werden und die Versorgungseinrichtung eine lebenslange Altersversorgung iSd § 1 Abs 1 Nr 4 AltZertG als Rente bzw als Auszahlungsplan mit Teilkapitalverrentung gewährleistet (BMF vom 12.08.2021, BStBl I 2021, 1050 Rz 68 (Steuerliche Förderung der betrieblichen Altersversorgung)).

Beiträge, die der ArbG nach § 3 Nr 63 EStG steuerfrei leistet, können nicht gefördert werden, es sei denn, der ArbN verlangt vorab die individuelle Besteuerung der Beiträge. Ebenso verhält es sich mit Beiträgen, die der ArbG pauschal nach § 40bEStG versteuern will. Auch hier kann die steuerliche Förderung durch den ArbN nur dann in Anspruch genommen werden, wenn geklärt ist, dass der ArbG auf die Pauschalversteuerung verzichtet und die Beiträge der individuellen Lohnbesteuerung unterwirft.

Mit dem AltEinkG (BGBl I 2004, 1427) wurde rückwirkend zum 01.01.2002 klargestellt, dass wie bei § 3 Nr 63 S 1 EStG nur Beiträge zum Aufbau einer kapitalgedeckten betrieblichen Altersvorsorge steuerlich begünstigt werden. Voraussetzung ist dabei insb, dass die Zusage des ArbG nach § 1 BetrAVG auch Leistungen aus diesen Beiträgen umfasst. Bei Kombination von Umlage- und Kapitaldeckungsverfahren sind nach dem Trennungsprinzip nur diejenigen Beiträge erfasst, die im Kapitaldeckungsverfahren erhoben werden.

§ 82 Abs 2 S 1 Buchst b EStG erfasst die Fälle, in denen (ehemalige) ArbN eigene Beiträge zur Fortsetzung der Versicherung oder Versorgung erbringen. Aus § 1b Abs 5 S 1 Nr 2 BetrAVG ergibt sich ein entsprechender Anspruch für ehemalige ArbN zur Fortsetzung mit eigenen Beiträgen. § 82 Abs 2 S 1 Buchst b EStG stellt sicher, dass auch in diesen Fällen Beiträge zur betrieblichen Altersversorgung vorliegen. Dies gilt auch dann, wenn ein ArbN bei fortbestehendem Arbeitsverhältnis nach § 1a Abs 4 BetrAVG die betriebliche Altersversorgung mit eigenen Beiträgen fortsetzt, da die Regelung über die Entgeltumwandlung entsprechend gilt.

Soweit durch das Gesetz zur Vermeidung von Umsatzsteuerausfällen beim Handel mit Waren im Internet und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 11.12.2018 (BGBl I 2018, 2338) in § 82 Abs 2 S 1 Buchst b EStG der Verweis auf § 22 Abs 2 Nr 1 Buchst a BetriebsrentenG aufgenommen wurde, handelt es sich um die Beseitigung eines redaktionellen Versehens. Im Gesetzgebungsverfahren zum BetriebsrentenstärkungsG wurde die Regelung des § 22 Abs 3 Nr 1 Buchst a BetrAVG eingeführt. Dabei wurde übersehen, diese Regelung auch in § 82 Abs 2 EStG zu übernehmen. Nunmehr wird klargestellt, dass der ArbN auch bei einer reinen Beitragszusage das Recht hat, nach einer Beendigung des Arbeitsverhältnisses seine Altersvorsorge durch Zahlung von eigenen Beiträgen weiter aufzubauen. Diese Beiträge können nun als Altersvorsorgebeiträge gefördert werden.

Der neue § 82 Abs 2 S 2 EStG nimmt die bisher erforderlichen Verweise auf die Regelungen in § 1 Abs 1 S 1 Nr 4 AltZertG auf. Die Regelungen, die für die begünstigten Auszahlungsformen im Rahmen der betrieblichen Altersversorgung erforderlich sind, werden unmittelbar in die Vorschrift übernommen. Es muss sichergestellt sein, dass die zugesagten Altersversorgungsleistungen als monatliche Leistungen in Form einer lebenslangen Leibrente oder als Ratenzahlungen im Rahmen eines Auszahlungsplans mit einer anschließenden Teilkapitalverrentung ab spätestens dem 85. Lebensjahr ausgezahlt werden. Die Leistungen müssen während der gesamten Auszahlungsphase gleich bleiben oder ansteigen. Es ist zulässig, dass bis zu zwölf Monatsleistungen zu einer Auszahlung zusammengefasst werden. Ebenso dürfen bis zu 30 % des zu Beginn der Auszahlungsphase vorhandenen Kapitals als Einmalbetrag ausgekehrt werden (§ 82 Abs 2 Nr 1 Buchst a EStG). Das vereinbarte Kapitalwahlrecht darf nicht oder nicht außerhalb des letzten Jahres vor dem Beginn der Altersversorgungsleistungen ausgeübt worden sein (§ 82 Abs 2 Nr 1 Buchst b EStG). Im Falle einer reinen Beitragszusage nach § 1 Abs 2 Nr 2a BetriebsrentenG muss eine lebenslange Zahlung als Altersversorgungsleistung durch den Pensionsfonds, die Pensionskasse oder die Direktversicherung erbracht werden (§ 82 Abs 2 Nr 2 EStG).

Im Falle der Abfindung eines unverfallbaren Anspruchs des ArbN auf betriebliche Altersversorgung bei Beendigung des eines Dienstverhältnisses bleiben die steuerlichen Vergünstigungen erhalten, wenn der Abfindungsbetrag zum Aufbau einer begünstigten Altersve...