Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 9 W ... / 2. Kosten der Unterkunft am Ort der ersten Tätigkeitsstätte

Rn. 753

Stand: EL 161 – ET: 11/2022

Zu den Mehraufwendungen einer beruflich veranlassten doppelten Haushaltsführung gehören die Kosten der Unterkunft am Ort der ersten Tätigkeitsstätte.

a) Unterkunftskosten bis zum VZ 2013

Rn. 754

Stand: EL 161 – ET: 11/2022

Unterkunftskosten am Beschäftigungsort waren nach der BFH-Rspr notwendig iSv § 9 Abs 1 S 3 Nr 5 S 1 EStG in der bis zum VZ 2013 geltenden Fassung und damit abzugsfähig, wenn sie den Durchschnittsmietzins einer 60 qm-Wohnung am Beschäftigungsort nicht überschritten (grundlegend BFH v 09.08.2007, VI R 10/06, BStBl II 2007, 820; BFH v 06.03.2008, VI R 3/05, BFH/NV 2008, 1314; BFH v 16.03.2010, VIII R 48/07, BFH/NV 2010, 1433). Zur Ermittlung des ortsüblichen Durchschnittsmietzinses s BFH v 12.07.2017, VI R 42/15, BStBl II 2018, 13.

Aber auch sonstige notwendige Mehraufwendungen (bspw die AK bzw AfA für die erforderliche Wohnungseinrichtung) konnten daneben nach st Rspr insoweit als WK abgezogen werden, als solche Gegenstände ihrer Art nach zum Leben in einer Wohnung notwendig und die hierfür aufgewandten Kosten nicht als überhöht anzusehen waren (zB BFH v 03.12.1982, VI R 228/80, BStBl II 1983, 467; BFH v 13.11.2012, VI R 50/11, BStBl II 2013, 286, mwN).

An der Differenzierung zwischen den Kosten der Unterkunft am Beschäftigungsort (seit VZ 2014 Ort der ersten Tätigkeitsstätte) und den sonstigen notwendigen Mehraufwendungen einer doppelten Haushaltsführung hat sich auch mit der Neufassung des § 9 Abs 1 S 3 Nr 5 EStG durch das Gesetz zur Änderung und Vereinfachung der Unternehmensbesteuerung und des steuerlichen Reisekostenrechts nichts geändert (BFH v 04.04.2019, VI R 18/17, BStBl II 2019, 449).

Beispielhaft genannt seien die AK für Schränke, Bad- und Kücheneinrichtung, Tische und Stühle, Bett samt Bettzeug, Gardinen und Lampen. Dazu gehören auch die Kosten für die Anmietung einer Garage, wenn nach den örtlichen Verhältnissen das Vorhalten eines Pkw-Stellplatzes erforderlich erscheint, und zwar unabhängig davon, ob der StPfl das Kfz beruflich nutzt; die Kosten werden nicht durch die Entfernungspauschale abgegolten (BFH v 13.11.2012, VI R 50/11, BStBl II 2013, 286). Nicht dazu gehören Gegenstände, die der Freizeitunterhaltung dienen wie zB Bücher. In gewissem Umfang unterliegen aber auch Einrichtungs- und Ausstattungsgegenstände, die der soziokulturellen Teilhabe des ArbN am Ort der ersten Tätigkeitsstätte dienen, dem WK-Abzug (Geserich in K/S/M, § 9 EStG Rz G 106). Soweit es sich bei den Einrichtungsgegenständen um GWG handelt, können die AK sofort abgezogen werden, ansonsten ist die jeweilige Jahres-AfA anzusetzen.

Wird einem Soldaten die Unterkunft vom Dienstherrn kostenlos zur Verfügung gestellt und werden die Sachbezüge nicht auf die Besoldung angerechnet, so kann der StPfl keine Aufwendungen für doppelte Haushaltsführung abziehen, weil ihm keine Kosten entstanden sind (BFH v 03.02.2011, VI R 9/10, BFH/NV 2011, 976).

Erwirbt der ArbN am Beschäftigungsort eine Eigentumswohnung oder ein Haus, so kann er die Aufwendungen hierfür (AfA, Darlehenszinsen, Erhaltungsaufwand, laufende Betriebskosten) abziehen, begrenzt allerdings auf den Betrag, den er als Miete für eine nach Größe, Ausstattung und Lage angemessene Wohnung zahlen müsste, sog fiktive Mietkosten (BFH v 27.07.1995, VI R 32/95, BStBl II 1995, 841).

b) Unterkunftskosten ab VZ 2014

Rn. 755

Stand: EL 161 – ET: 11/2022

Nach § 9 Abs 1 S 3 Nr 5 S 4 EStG können seit dem VZ 2014 als Unterkunftskosten für eine doppelte Haushaltsführung im Inland die tatsächlichen Aufwendungen für die Nutzung der Unterkunft angesetzt werden, höchstens 1 000 EUR im Monat. Es handelt sich hierbei um eine realitätsgerechte Typisierung (hierzu s BT-Drucks 17/10774, 13), die in regelmäßigen Abständen zu überprüfen ist (Krüger in Schmidt, § 9 EStG Rn 246; Geserich, NWB 2016, 2258). Insoweit werden Notwendigkeit und Angemessenheit der Aufwendungen unterstellt (BMF v 25.11.2020, BStBl I 2020, 1228 Tz 106).

Das Gesetz bestimmt allerdings nicht näher, welche Aufwendungen der doppelten Haushaltsführung auf "die Nutzung der Unterkunft" entfallen und daher nur begrenzt abziehbar sind. Zu den insoweit vertretenen verschiedenen Ansichten s BFH v 04.04.2019, VI R 18/17, BStBl II 2019, 449 Rz 17ff.

Nach Auffassung des BFH v 04.04.2019, VI R 18/17, BStBl II 2019, 449 zählen zu den Aufwendungen für die Nutzung der Unterkunft iSv § 9 Abs 1 S 3 Nr 5 S 4 EStG, die (nur) mit dem Höchstbetrag von 1 000 EUR pro Monat abgezogen werden können, alle Aufwendungen, die der StPfl getragen hat, um die Unterkunft zu nutzen, soweit sie ihr einzeln zugeordnet werden können. Hat der StPfl eine Wohnung angemietet, gehört zu diesen Aufwendungen zunächst die Bruttokaltmiete; bei einer Eigentumswohnung die AfA auf die AK oder HK sowie die Zinsen für FK, soweit sie auf den Zeitraum der Nutzung entfallen. Aber auch die (warmen und kalten) Betriebskosten einschließlich der Stromkosten gehören zu diesen Unterkunftskosten (so bereits BFH v 12.07.2017, VI R 42/15, BStBl II 2018, 13 zu § 9 Abs 1 S 3 Nr 5 EStG aF), da sie durch den Gebrauch der Unterkun...