Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG Überb ... / 195. Gesetz zur Anpassung des Investmentsteuergesetzes und anderer Gesetze an das AIFM-Umsetzungsgesetz (AIFM-Steuer-Anpassungsgesetz – AIFM-StAnpG) v 18.12.2013, BGBl I 2013, 4318

Rn. 215

Stand: EL 104 – ET: 04/2014

Schrifttum: Benz/Placke, Die neue gesetzliche Regelung durch das AIFM-Steuer-AnpassungsG zur "angeschafften Drohverlustrückstellung" in § 4f u § 5 Abs 7 EStG, DStR 2013, 2653.

Der Deutsche Bundestag hat das AIFM-StAnpG mit, betr speziell das EStG,

-	den rechtsprechungsbrechenden §§ 4f u 5 Abs 7 EStG, die das Heben stiller Lasten verhindern bzw die Gewinnminderung auf 15 Jahre verteilen sollen,
-	einer Änderung des § 15b EStG zur Vermeidung bestimmter Steuerstundungsmodelle,
-	einer Anhebung des Höchstbetrags von Unterhaltsleistungen (§ 33a Abs 1 EStG),
-	Vereinfachungen bei Vorsteuerberichtigungsbeträgen (§ 9b Abs 2 EStG)

am 28.11.2013 beschlossen. Der Bundesrat, der den Gesetzentwurf erst am 20.11.2013 in den Bundestag einbrachte, stimmte am 29.11.2013 zu.

Die Regelungen der §§ 4f u 5 Abs 7 EStG gelten grundsätzlich erstmalig für Wj, die nach dem 28.11.2013 enden. Sofern das Geschäftsjahr dem Kj entspricht, sind sie daher bei dem Übertragenden auch auf Übertragungen anzuwenden, die seit dem 01.01.2013 stattgefunden haben. Beim Übernehmenden kann die Neuregelung auch auf vor diesem Zeitpunkt übernommene Verpflichtungen Anwendung finden.

Das AIFM-StAnpG regelt darüber hinaus vorrangig, wie der Name schon sagt, die Folgen aus dem Wegfall des InvG und die erforderliche Anpassung steuerrechtlicher Regelungen – insb des Investmentsteuerrechts – und außersteuerrechtlicher Normen an das neue Kapitalanlagegesetzbuch (AIFM-UmsG v 04.07.2013, BGBl I 2013, 1981). Es ermöglicht mit einer Ergänzung des InvStG die Einführung eines Pension-Asset-Pooling-Vehikels in Deutschland, die gewst-befreite Investment-KG. Zudem werden verschiedene Gestaltungsmöglichkeiten im Investmentsteuerrecht beseitigt. Weiter werden auch die gesetzlichen Grundlagen für die Umsetzung des FATCA-Abkommens mit den USA und zukünftige ähnliche Abkommen mit anderen Staaten geschaffen.

Im Einzelnen ergeben sich gem Art 11 folgende Änderungen des EStG:

§ 4f EStG nF:

Betrifft die Behandlung des Übertragenden (wegen der Behandlung des Übernehmenden s nachfolgend zu § 5 Abs 7 EStG nF) bei Hebung stiller Lasten im Zusammenhang mit entgeltlichen Schuldübernahmen bzw Schuldfreistellungen, die bei ihm einem Ansatzverbot o anderen Ansatz- o Beschränkungen unterlegen haben (zB Drohverlustrückstellungen, Jubiläumsrückstellungen, Pensionsverpflichtungen: s § 5 Abs 2a, 3, 4, 4a S 1, 4b S 1, 5 S 1 Nr 2, § 6 Abs 1 Nr 3 u 3a u § 6a EStG). Nach Auffassung des BFH (s für den Fall der Übernahme einer Schuld BFH v 17.10.2007, BStBl II 2008, 555, speziell für in der StB nicht gebildete Drohverlust- und Jubiläumsrückstellungen s BFH v 16.12.2009, BStBl II 2011, 566) darf der Übertragende die stillen Lasten sofort steuermindernd realisieren (u der Übernehmer muss die bisher beim Übertragenden geltenden Passivierungsbegrenzung wegen des AK-prinzips nicht beachten, sondern kann die stillen Lasten in Abschreibungspotential auf Einzel-WG o Firmenwert verwandeln, aber s nachfolgend zu § 5 Abs 7 EStG nF).

Ein Schreiben des BMF v 24.06.2011, BStBl I 2011, 627 ordnete abw vom BFH jedoch die Weitergeltung der bisherigen restriktiven Auffassung der FinVerw an. Dabei wurde zwischen Schuldübernahme u Schuldbeitritt/-freistellung unterschieden.

-	Bei der Schuldübernahme sollte das Passivierungsverbot beim Übernehmer zwar nicht bei der erstmaligen Passivierung beachtet werden müssen, wohl aber stets in der ersten Schlussbilanz nach Übernahme. Durch die Ausbuchung käme es beim Übernehmer zu einem "Erwerbsgewinn".
-	Beim Schuldbeitritt sollte beim Übertragenden die Passivierungsbeschränkung in der StB weiterhin anzuwenden u gewinnerhöhend ein Ausgleichsanspruch gegen den Übernehmer zu aktivieren sein, der erst korrespondierend zu erhaltenen Freistellungszahlungen aufwandswirksam aufzulösen wäre.

Der BFH folgte dem BMF jedoch nicht:

-	BFH v 14.12.2011, BFH/NV 2012, 635 zu übernommenen Jubiläumszuwendungen u Beiträgen an den PSVaG;
-	BFH v 26.04.2012, BFH/NV 2012, 1248 für den Fall des Schuldbeitritts;
-	BFH v 12.12.2012, BFH/NV 2013, 840 zur Übernahme von betrieblichen Pensionsverpflichtungen gem § 613a BGB;
-	BFH v 12.12.2012, BFH/NV 2013, 884 Leitsatz 3 zur Übernahme von Pensionsverpflichtungen durch Ausgliederung.

Auf Basis der BFH-Rspr kam es insb durch die konzerninterne Übertragung von Verpflichtungen wohl zu geschätzten Steuermindereinnahmen von 5,5 Mrd EUR: s Benz/Placke, DStR 2013, 2653 Fn 8.

§ 4f EStG nF (iVm § 5 Abs 7 EStG, s nachfolgend) sieht zur Haushaltsentlastung nun eine gleichmäßige Verteilung des Aufwands auf 15 Jahre vor.

Im Einzelnen:

§ 4f Abs 1 S 1 u 2 EStG: Werden Verpflichtungen isoliert o im Zusammenhang mit der Übertragung von Einzel-WG übertragen, ist der sich daraus ergebende Aufwand im Wj der Schuldübernahme u den nachfolgenden 14 Jahre gleichmäßig verteilt als BA abziehbar. Ist aufgrund der Übertragung einer Verpflichtung ein Passivposten gewinnerhöhend aufzulösen, ist S 1 mit der Maßgabe anzuwenden, dass der sich ergebende Aufwand im Wj...