Mehr- und Weniger-Rechnung / 5 Berichtigung durch Angleichungsbuchungen

5.1 Grundsätzliches

Rz. 50

Der Außenprüfer (Betriebsprüfer) hat in der Regel über die von ihm durchgeführte Prüfung einen Prüfungsbericht mit berichtigten Steuerbilanzen zu fertigen. Diese Prüfungsberichte mit den berichtigten Steuerbilanzen werden den Betrieben oft erst zugesandt, wenn die Steuerbilanz des folgenden nicht geprüften Wirtschaftsjahres bereits aufgestellt und beim Finanzamt eingereicht worden ist. In diesen Fällen bedarf es einer Angleichung an das Ergebnis der Außenprüfung. Dies geschieht in der Regel durch Kapitalangleichungsbuchungen.

Alle Bestandskonten (ohne Kapitalkonto) werden in der Form angeglichen, dass die Gegenbuchung auf dem Kapitalkonto erfolgt. Durch die Summe der Gegenbuchungen ist somit das Kapitalkonto automatisch angeglichen worden. Jede vom Außenprüfer vorgenommene Berichtigung auf einem Bestandskonto hat eine gleich hohe Berichtigung (negativ oder positiv) des Eigenkapitals nach sich gezogen. Die Berichtigungen des Eigenkapitals insgesamt decken sich mit dem Saldo der bei den Bestandskonten vorgenommenen Berichtigungen.

Angleichungsbuchungen werden benötigt, wenn nach Eröffnung einer Buchführung noch nachträgliche Berichtigungen in der Schlussbilanz des Vorjahres vorzunehmen sind. Angleichungsbuchungen sind somit nichts anderes als Korrekturbuchungen zu den Eröffnungsbuchungen.

In der Praxis kommt derartigen Kapitalangleichungsbuchungen und der Berichtigung einer Folgebilanz eine große Bedeutung zu. Diese Buchungen dienen letztlich der Wiederherstellung des Bilanzzusammenhangs.

Ist bereits für das erste, nicht mehr geprüfte Wirtschaftsjahr eine Steuerbilanz ohne Berücksichtigung der Ergebnisse der Außenprüfung erstellt worden, so ist neben den Kapitalangleichungsbuchungen noch die Aufstellung einer berichtigten Schlussbilanz vorzunehmen. Dabei kann eine Mehr- und Weniger-Rechnung die Gewinnauswirkungen aufzeigen. Nur in den Fällen, in denen die Schlussbilanz des folgenden Wirtschaftsjahrs von den Ergebnissen der Prüfung nicht berührt wird, ist nur eine berichtigte Gewinnermittlung für das dem Prüfungszeitraum folgende Wirtschaftsjahr vorzunehmen.

Bei der Gewinnermittlung nach dem Betriebsvermögensvergleich und auch bei der Mehr- und Weniger-Rechnung nach der Bilanzposten-Methode ist es gleichgültig, ob man die vorzunehmenden Angleichungsbuchungen als Anpassung des Anfangskapitals an das Endkapital des Vorjahres lt. Außenprüfung ansieht und deshalb beim Betriebsvermögensvergleich von diesem Kapital ausgeht oder ob man die Anpassung wie eine Einlage oder Entnahme (buchtechnische Einlage bzw. Entnahme oder Quasieinlage oder -entnahme) behandelt und beim Betriebsvermögensvergleich das Endkapital lt. Firmensteuerbilanz des Vorjahres berücksichtigt. Entsprechend können die Angleichungsbuchungen unter Außerachtlassung des Kapitalkontos als buchtechnische Einlage und Entnahme vorgenommen werden.

Da die Angleichungsbuchungen Korrekturen an den Eröffnungsbuchungen darstellen, müsste es auch möglich sein, als Gegenkonto das Eröffnungsbilanzkonto anzusprechen. In diesem Fall muss aber darauf geachtet werden, dass die sich insgesamt beim Kapital ergebenden Abweichungen auch bei diesem Bilanzansatz über das Eröffnungsbilanzkonto nachgebucht werden, da dieses Konto nicht ausgeglichen ist.

5.2 Beispiel aus der Praxis

Rz. 51

Steuerbilanz der Firma

Aktiva		Steuerbilanz 31.12.2021			Passiva
Grund und Boden		80.000	Kapital		331.000
Gebäude		240.000	Kreditoren		156.000
Maschinen		120.000	Rückstellungen		30.000
Geschäftsausstattung		24.000	USt-Schuld		4.000
Warenbestand		80.000	Passive Rechnungsabgrenzung		5.000
Debitoren		90.000
Aktive Rechnungsabgrenzung		2.000	Sonstige Schuldposten		220.000
Sonstige Aktiva		110.000
		746.000			746.000

Steuerbilanz des Betriebsprüfers

Rz. 52

Der Betriebsprüfer hat die vorstehende Bilanz wie folgt korrigiert:

Aktiva		Prüferbilanz 31.12.2021			Passiva
Grund und Boden		85.000	Kapital		388.000
Gebäude		260.000	Kreditoren		164.000
Maschinen		135.000	Rückstellungen		20.000
Geschäftsausstattung		20.000	USt-Schuld		8.000
Warenbestand		104.000	Passive Rechnungsabgrenzung		3.000
Debitoren		98.000
Aktive Rechnungsabgrenzung		5.000	Sonstige Schuldposten		220.000
Sonstige Aktiva		96.000
		803.000			803.000

5.3 Angleichungsbuchungen

Rz. 53

Angleichungsbuchungen über das Kapitalkonto

Wird die Angleichung der Steuerbilanz der Firma an die Prüferbilanz über das Kapitalkonto vorgenommen, so lautet der zusammengesetzte Buchungssatz 2022:

Grund und Boden	5.000 EUR
Gebäude	20.000 EUR
Maschinen	15.000 EUR
Warenbestandskonto	24.000 EUR
Debitoren	8.000 EUR
Aktive RA	3.000 EUR
Rückstellungen	10.000 EUR
Passive RA	2.000 EUR
an Geschäftsausstattung	4.000 EUR
an Sonstige Aktiva	14.000 EUR
an Kreditoren	8.000 EUR
an USt-Schuld	4.000 EUR
an Kapital	57.000 EUR

5.4 Gewinnauswirkungen durch Angleichungsbuchungen

Rz. 54

Wie die vorstehenden Ausführungen zeigen, betreffen Angleichungsbuchungen immer nur Bilanzposten, d. h. es werden nur Bestandskonten angesprochen. Auf den ersten Blick könnte man meinen, dass die Angleichungsbuchungen keine Gewinnauswirkungen nach sich ziehen. Bei genauer Betrachtung stellt man jedoch...