Metaverse: Dezentrale Plattformen, Web 3.0-Transaktionen ... / 4 Steuerliche Fragestellungen im Metaverse

Während zur Beurteilung von Kryptowährungen bereits ein BMF-Schreiben^[1] ergangen ist und auch der Tausch von Kryptowährungen untereinander durch die Rechtsprechung als ertragsteuerpflichtig eingeordnet wurde^[2], stehen regulatorische Klarstellungen zum Thema NFT und Metaverse weiterhin aus.

Die dezentralen Strukturen der Web 3.0-Umgebung erleichtern insbesondere auch Transaktionen zwischen Privatpersonen (peer-to-peer-Transaktionen). Für die steuerliche Beurteilung – insb. im Kontext von Kryptowährungen und NFTs – ist im Einzelfall zu prüfen, ob eine gewerbliche Tätigkeit vorliegt oder sonstige Einkünfte erzielt werden.^[3] Im Folgenden soll der Fokus jedoch auf Geschäftstätigkeiten von Unternehmen im Metaverse gelegt werden.

Die virtuelle Präsenz eines Unternehmens im Metaverse allein zieht noch keine steuerlichen Besonderheiten nach sich. Es kommt hingegen ganz darauf an, wie Transaktionen ausgestaltet sind und in welchem Maße Leistungs- und Zahlungsmodalitäten genutzt werden, für welche bereits Regelungen und Verfahren etabliert sind wie z. B. im Rahmen des E-Commerce. Je mehr die Bestandteile einer Transaktion allerdings im Metaverse verankert sind und somit die Anknüpfung an die reale Welt verloren geht, desto unklarer sind die steuerlichen Folgen.

Insbesondere die Zuordnung von Personen bzw. Wallets und Transaktionen zu einzelnen Ländern und Jurisdiktionen wird durch das mittels Blockchain-Technologie ermöglichte anonymisierte Auftreten der Beteiligten erschwert bzw. gänzlich unmöglich gemacht. Weder kann so mit Sicherheit festgestellt werden, ob grenzüberschreitende Sachverhalte vorhanden sind, noch, welche Länder involviert sind. Dies erschwert sowohl die Bestimmung von unbeschränkter oder beschränkter Steuerpflicht für ertragsteuerliche Zwecke sowie die umsatzsteuerliche Ortsbestimmung einer Leistungsbeziehung.

Für Unternehmen ist die steuerliche und bilanzielle Behandlung von Transaktionen im Metaverse und Kryptowerten im Allgemeinen zu unterschiedlichen Anlässen zu prüfen. Dies kann zum einen die Herstellung oder Anschaffung von Kryptoassets sein, aber auch die kostenlose Erlangung von NFTs (sog. "Airdrops"^[4] ) sowie die Veräußerung von NFTs über entsprechende Marktplätze.^[5] Für die umsatzsteuerliche Beurteilung von Transaktionen ist die Anknüpfung an das Metaverse relevant. Ein Verkauf über bestehende E-Commerce-Infrastrukturen ist nicht anders zu besteuern, wenn lediglich die Darstellung von Produkten in einem Metaverse-Shop (z. B. über "virtual reality" zugänlich gemacht) anstelle eines Online-Shops erfolgt. Eine Lieferung eines realen Gutes kann so z. B. im ersten Schritt im Metaverse angestoßen werden. Es können aber auch digitale Güter oder Dienstleistungen über das Metaverse vertrieben werden, die entweder innerhalb der Metaverse-Struktur abgewickelt werden, oder über das Web2 bereitgestellt werden. Dies kann z. B. der Download von Musik oder Nutzung von Streaming-Anbietern sein.

[1] BMF, Schreiben v. 10.5.2022, BStBl 2022 I S. 668.

[2] BFH, Urteil v. 14.2.2023, IX R 3/22.

[3] S. Gierlich/Heuel, Kryptowährungen: Ertragssteuerliche Behandlung im Privatvermögen, Tz. 2.3.7, Stand: 26.06.2023.

[4] Zur Erläuterung von Airdrops s. u.a. Gierlich/Heuel, Kryptowährungen: Ertragssteuerliche Behandlung im Privatvermögen, Tz. 2.3.3, Stand: 26.06.2023; Müller/Schmidt, DStR 2023, S. 177 (179); Arendt/Weidenbach-Koschnike, BC 2023, S. 228 (231 ff.).

[5] Ein bekannter Marktplatz für Kryptoassets ist z.B. Opensea, aber auch die dezentrale Plattform Decentraland stellt einen eigenen Marktplatz zur Verfügung, über welchen die Nutzer Transaktionen abwickeln können.

4.1 Bilanzierung von Kryptowerten und ertragsteuerliche Aspekte

Entgeltlich erworbene Kryptowerte wie NFTs sind beim wirtschaftlichen Eigentümer in der Handelsbilanz als immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens zu bilanzieren, soweit sie dauerhaft für das Unternehmen genutzt werden sollen. Es handelt sich um entgeltlich erworbene immaterielle Wirtschaftsgüter. Die NFTs sind mit den Anschaffungskosten in der Bilanz anzusetzen (§ 266 Abs. 2 A I Nr. 2 i. V. m. §§ 246 Abs. 1, 253 Abs. 1, 255 Abs. 1 HGB). Dabei kann ein Ansatz mit Buchwert, Zeitwert oder Zwischenwert der hingegebenen Kryptowährung im Zeitpunkt der Anschaffung gewählt werden. Zwar sind keine planmäßigen Abschreibungen vorgesehen, bei dauernder Wertminderung ist jedoch das Niederstwertprinzip zu beachten (§ 253 Abs. 3 Satz 5 HGB). In der Steuerbilanz sind NFTs als immaterielles Wirtschaftsgut mit den Anschaffungskosten anzusetzen, die sich aus dem gemeinen Wert des hingegebenen Wirtschaftsguts, also dem erzielbaren Veräußerungserlös der Kryptowährung am Markt, ergeben (§§ 5, 6 Abs. 1 Nr. 2, Abs. 6 Satz 1 EStG i. V. m. § 9 Abs. 2 BewG), eine Teilwertabschreibung ist bei dauernder Wertminderung möglich.

Werden NFTs hingegen selbst erstellt ("minting"), handelt es sich um selbsterstellte immaterielle Vermögensgegenstände, die gem. IAS 38 im Anlagevermögen als immaterieller Vermögenswert bilanziert werden müssen. Es wäre allerdings auch eine Bilanzieru...