Mietverträge zwischen Ehegatten

Zusammenfassung

Begriff

Bei einem Mietvertrag zwischen fremden Dritten macht das Finanzamt im Regelfall keine Probleme. Mietverträge zwischen Ehegatten erregen dagegen – ebenso wie andere steuersparende Gestaltungen – häufig den Argwohn des Finanzamts. Mietverträge unter nahen Angehörigen unterliegen einer verschärften Beobachtung durch die Finanzbehörden, hegen diese doch den Verdacht einer verdeckten, steuerlich irrelevanten Einkommensverwendung.

Der Grund ist auch, dass Mietverträge zwischen Ehegatten ein probates Gestaltungsmittel zur Steuerminimierung sind. Mietverträge unter nahen Angehörigen können zu beachtlichen Steuerersparnissen führen, vor allen Dingen bei der Einkommensteuer, aber auch bei der Gewerbesteuer, wenn es um die Anmietung von gewerblich genutzten Betriebsräumen geht.

Gesetze, Vorschriften und Rechtsprechung

Erläuterungen zur verwaltungsseitigen Beurteilung von Verträgen zwischen nahen Angehörigen finden sich in R 4.8 und R 21.4 EStR 2012 sowie H 4.8 und H 21.4 EStH 2019.

1 Grundsätzliche Zulässigkeit

Prinzipiell bestehen gegen die steuerliche Anerkennung von Miet- oder Pachtverträgen zwischen nahen Angehörigen keine Bedenken. Es muss einem Steuerpflichtigen überlassen bleiben, ob und an wen und zu welchen Zwecken er z.  B. eine Wohnung oder ein Haus vermietet. Eine Vermietung an nahe Angehörige ist grundsätzlich möglich und steuerrechtlich zu berücksichtigen.^[1] Auch nahen Angehörigen ist es unbenommen, ihre Verhältnisse untereinander so zu regeln, dass möglichst wenig Steuern zu bezahlen sind.^[2] Insbesondere können Angehörige frei darüber entscheiden, ob sie ihre Leistungen auf familiärer oder vertraglicher Basis erbringen.

[1] BFH, Urteil v. 7.6.1994, IX R 121/92, BFH/NV 1995 S. 112.

[2] BFH, Urteil v. 10.12.2003, IX R 12/01, BStBl 2004 II S. 643; BFH, Urteil v. 29.8.2008, IX R 17/07, BStBl 2008 II S. 502.

2 Erhöhte Anforderungen

An die steuerliche Anerkennung von Mietverträgen zwischen Ehegatten sowie für Pachtverträge und andere Vertragsarten, z.  B. Arbeits- oder Darlehensverträge, werden jedoch seit jeher erhöhte Anforderungen gestellt. Sie werden ertragsteuerrechtlich der Besteuerung nur zugrunde gelegt, wenn sie

• bürgerlich-rechtlich wirksam geschlossen sind,
• sowohl die Gestaltung als auch die Durchführung des Vereinbarten dem zwischen Fremden Üblichen^[1] entspricht (sog. Fremdvergleich) und
• der Abschluss nicht einen Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten i. S. d. § 42 AO darstellt.^[2]

Die einkommensteuerrechtlichen Regelungen zu Ehegatten und Ehen sind nach § 2 Abs. 8 EStG auch auf Lebenspartner und Lebenspartnerschaften anzuwenden.

[1] BFH, Urteil v. 21.10.2000, IX R 73/97, BFH/NV 2001 S. 594.

[2] BFH, Urteil v. 19.6.1991, IX R 306/87, BStBl 1992 II S. 75; BFH, Urteil v. 14.1.1992, IX R 33/89, BStBl 1992 II S. 549.

2.1 Zivilrechtlich wirksam – kein Scheingeschäft

Mietverträge zwischen Ehegatten müssen zivilrechtlich wirksam und klar und eindeutig vereinbart sein. Voraussetzung für die steuerrechtliche Berücksichtigung eines Mietverhältnisses ist daher, dass es nicht zum Schein abgeschlossen ist.^[1] Scheingeschäfte sind zivilrechtlich nach § 117 Abs. 1 BGB nichtig. Ob eine als gewollt bezeichnete Rechtswirkung wirklich gewollt ist und somit kein "Scheingeschäft" nach § 117 Abs. 1 BGB und § 41 Abs. 2 AO vorliegt, ist eine Frage der konkreten Umstände des Einzelfalls.^[2]

Ein Scheingeschäft nach § 117 Abs. 1 BGB und § 41 Abs. 2 AO liegt vor, wenn die Vertragsparteien – offenkundig – die notwendigen Folgerungen aus dem Vertrag bewusst nicht gezogen haben. Von einem Scheingeschäft ist z.  B. auszugehen, wenn der Vermieter dem Mieter (in Verwirklichung eines gemeinsam gefassten Gesamtplans) die Miete im Vorhinein zur Verfügung stellt oder sie nach dem Eingang auf seinem Konto alsbald wieder an den Mieter zurückzahlt, ohne aus anderen, z.  B. unterhaltsrechtlichen, Rechtsgründen verpflichtet zu sein. Ein Beweisanzeichen hierfür kann insbesondere sein, dass der Mieter wirtschaftlich nicht oder nur schwer in der Lage ist, die Miete aufzubringen.^[3]

[1] § 41 Abs. 2 AO.

[2] BFH, Beschluss v. 6.2.2014, II B 129/13, BFH/NV 2014 S. 708.

[3] BFH, Urteil v. 17.12.2002, IX R 23/00, BFH/NV 2003 S. 613, Rn. 8; BFH, Urteil v. 27.7.2004, IX R 73/01, BFH/NV 2005 S. 192; BFH, Urteil v. 6.8.2013, VIII R 33/11, BFH/NV 2014 S. 151, Rn. 17.

2.2 Fremdvergleich

2.2.1 Allgemeines

Gestaltung und Durchführung des Vereinbarten müssen dem zwischen Fremden Üblichen entsprechen^[1], mögen zwischen Fremden auch unübliche Gestaltungen hingenommen werden.^[2] Der auf äußerlich erkennbare Beweisanzeichen gestützte Drittvergleich soll bei nahen Angehörigen sicherstellen, dass die Vertragsbeziehungen tatsächlich im Bereich der Einkunftserzielung und nicht im steuerrechtlich unbeachtlichen privaten Bereich wurzeln.^[3]

Der Fremdvergleich dient also der Abgrenzung zwischen einer betrieblichen/beruflichen und einer privaten Veranlassung. Er ist bei der Beurteilung von Rechtsverhältnissen zwischen nahen Angehörigen unverzichtbar, da insoweit ein natürlicher Interessengegensatz fehlt. Im Interesse einer effektiven Missbrauchsbekämpfung hält die Rechtsprechung es für geboten und zulässig, an de...