Neuere Entwicklungen beim Vorsteuerabzug für Holdinggese ... / 2. Leistungsbezug für das Unternehmen der Holding

a) Allgemeines

Sowohl § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG als auch Art. 168 MwStSystRL verlangen für die Gewährung des Vorsteuerabzugs zunächst einen Bezug "für das Unternehmen" und dass die "Gegenstände und Dienstleistungen für Zwecke der besteuerten Umsätze verwendet werden." Diese Voraussetzung ist danach stets erfüllt, wenn zwischen dem vorsteuerbelasteten Eingangsumsatz und einem oder mehreren Ausgangsumsätzen ein direkter und unmittelbarer Zusammenhang besteht.

Nach der Rechtsprechung des EuGH muss ein sachlicher Zusammenhang zwischen Eingangs- und Ausgangsumsätzen nicht ausschließlich unmittelbar bestehen, ausreichend sei auch ein (mittelbarer) sachlicher Zusammenhang über die Allgemeinkosten des Unternehmers.^[19] Derartige Kosten hängen nach Auffassung der nachfolgenden Rechtsprechung direkt und unmittelbar mit der wirtschaftlichen Gesamttätigkeit des Steuerpflichtigen zusammen. Die Kosten sind der wirtschaftlichen Gesamttätigkeit zuzurechnen, wenn die Kosten Eingang in den Preis der Gegenstände oder Dienstleistungen finden, die der Steuerpflichtige im Rahmen seiner wirtschaftlichen Tätigkeit liefert bzw. erbringt.^[20] Dabei ist das Vorsteuerabzugsrecht zu gewährleisten, ohne dieses an ein Kriterium wie Ort, Zweck oder Ergebnis der Wirtschaftstätigkeit des Steuerpflichtigen zu knüpfen.^[21] Insofern ist auch der Umfang der wirtschaftlichen Tätigkeit oder deren Erfolg grundsätzlich unerheblich.^[22] Etwas anderes gilt jedoch dann, wenn eine sog. gemischte Holding vorliegt, die nur an einige ihrer Tochtergesellschaften entgeltliche Leistungen erbringt. Aus den Allgemeinkosten steht solchen Holding-Gesellschaften dann nur ein anteiliger Vorsteuerabzug nach Maßgabe des § 15 Abs. 4 UStG zu.^[23]

Ist jedoch bereits eine eindeutige Zuordnung zu einem bestimmten (steuerfreien oder nichtwirtschaftlichen) Ausgangsumsatz möglich, kommt es auf einen Zusammenhang mit der wirtschaftlichen Gesamttätigkeit nicht an, denn dann ist auch kein Raum mehr für eine Berücksichtigung als Gemeinkosten.^[24]

[19] BFH v. 12.2.2020 – XI R 24/18, BStBl. II 2022, 191 = UR 2020, 559 = UStB 2020, 207 (Heinrichshofen) Rz. 52; Grebe/Raudszus, Ubg 2019, 41; Abschnitt 15.2b Abs. 2 Satz 4 UStAE.

[20] Scheifele, Ubg 2018, 265; EuGH v. 26.5.2005 – C-465/03 – Kretztechnik, UR 2005, 382.

[21] EuGH v. 5.7.2018 – C-320/17 – Marle Participations, UR 2018, 762 Rz. 43f.

[22] von Streit/Streit, UStB 2019, 105, 108; Sterzinger, UStB 2018, 260, 267; Friedrich-Vache, BB 2019, 993.

[23] Rust, UR 2020, 566.

[24] EuGH, Schlussanträge der Generalanwältin Kokott v. 6.9.2018 – C-502/17 – C&D Foods Acquisition, UR 2018, 843 Rz. 57.

b) Vorsteuern aus Erwerb und Halten der Beteiligung

Ausgehend von der oben unter I.1 dargestellten Sichtweise, dass Eingriffe einer Holdinggesellschaft in die Verwaltung von Gesellschaften, an denen sie Beteiligungen erworben hat, eine der Mehrwertsteuer unterliegende wirtschaftliche Tätigkeit darstellen können, kann die Vorsteuer, die für die Kosten des Erwerbs dieser Leistungen anfallen, daher grundsätzlich vollständig abgezogen werden. Soweit also Leistungen gegen Entgelt erbracht werden, ist eine Aufteilung und entsprechende Zuordnung bei einer Führungs- bzw. Funktionsholding nicht (mehr) erforderlich.^[25] Gleiches gilt für das Halten der Beteiligung.^[26]

Ausnahmen hiervon liegen nur dann vor, wenn die (nachgelagerten) Tätigkeiten der Holding den Vorsteuerabzug ganz oder teilweise ausschließen,^[27] z.B. wenn es sich um steuerfreie Umsätze gem. § 4 Nr. 8 ff. UStG^[28] handelt oder aber nicht in den Anwendungsbereich der Mehrwertsteuer fallen.^[29]

[25] Sterzinger, UStB 2018, 260.

[26] von Streit/Streit, UStB 2016, 280.

[27] Fraglich ist weiterhin, ob dies auch bei nur geringfügigen Leistungen der Holding gilt bzw. wenn ein krasses Missverhältnis zwischen den Eingangs- und Ausgangsumsätzen besteht (s. dazu auch Grebe/Raudszus, Ubg 2019, 41; Abschn. 15.22 Abs. 1 Satz 4 UStAE). Nach Auffassung des EuGH scheint die Höhe des Entgelts jedoch ohne Bedeutung für den Vorsteuerabzug (EuGH v. 5.7.2018 – C-320/17 – Marle Participations, UR 2018, 762 Rz. 40). Ob der BFH dieses Kriterium in seinem Urteil vom 12.2.2020 (XI R 24/18) in der Rz. 61 verworfen hat, indem er klarstellt, dass die allgemeinen Aufwendungen unabhängig vom Ergebnis der Wirtschaftstätigkeit der Holding zum Vorsteuerabzug berechtigen, bleibt daher abzuwarten.

[28] Z.B. steuerfreie Kreditumsätze i.S.v. § 4 Nr. 8 UStG, wobei hier gem. § 15 Abs. 5 Nr. 3 UStG i.V.m. § 43 UStDV bestimmte Vereinfachungsregelungen greifen (s. dazu Fleckenstein-Weiland in Wäger, UStG, 2. Aufl., § 15 Rz. 353).

[29] EuGH v. 8.11.2018 – C-502/17 – C&D Foods Acquisition, UR 2018, 966 Rz. 37 und 39.

c) Vorbereitende Handlungen

Auch die Frage, ob im Falle eines gescheiterten Erwerbs von Anteilen der Vorsteuerabzug der Holding aus bezogenen Beratungsleistungen anlässlich des geplanten Erwerbs zu gewähren ist, ist mittlerweile durch den EuGH geklärt.^[30] Eine Gesellschaft, die im Rahmen eines geplanten Erwerbs von Anteilen einer anderen Gesellschaft bereits vorbereitende Handlungen in der Absicht vornimmt, eine wirtschaftliche Tä...