Niedersächsisches FG Urteil vom 15.08.2013 - 10 K 241/12

rechtskräftig

Revision zugelassen durch das FG

Entscheidungsstichwort (Thema)

Einkünfte aus Gewerbebetrieb: Steuerermäßigung gemäß § 35 EStG

Leitsatz (redaktionell)

1. Zu den Intentionen des Gesetzgebers bei Schaffung des § 35 EStG.
2. Dem Wortlaut des mit JStG 2008 geänderten § 35 EStG ist nicht mit Sicherheit zu entnehmen, ob bei der Ermittlung der Einkünfte ein horizontaler bzw. vertikaler Verlustausgleich vorzunehmen ist.
3. Der mutmaßliche gesetzgeberische Wille beinhaltet sowohl einen horizontalen als auch einen vertikalen Verlustausgleich. Mit dem Wortlaut des Gesetzes ist dieser mutmaßliche Wille indes nicht in vollem Umfang vereinbar.

Normenkette

EStG § 35 Abs. 1 S. 2

Streitjahr(e)

2009

Tatbestand

Zwischen den Beteiligten ist die Ermittlung des Ermäßigungshöchstbetrages nach § 35 Abs. 1 Satz 2 Einkommensteuergesetz (EStG) streitig.

Der Kläger erzielte im Streitjahr unter anderem gewerbliche Einkünfte aus verschiedenen Beteiligungen sowie Einkünfte aus einer selbständigen Tätigkeit als Hausverwalter. Ferner erwirtschaftete er Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung aus insgesamt 4 Objekten sowie aus 2 weiteren Beteiligungen und erzielte daneben Einkünfte aus Kapitalvermögen sowie sonstige Einkünfte aus der gesetzlichen Rentenversicherung. Der Beklagte (das Finanzamt - FA -) veranlagte den Kläger erklärungsgemäß und setzte zunächst eine Einkommensteuer von 0 € fest. Aufgrund verschiedener Mitteilungen über geänderte Beteiligungseinkünfte änderte das FA den Einkommensteuerbescheid gem. § 175 Abs. 1 Nr. 1 Abgabenordnung (AO) und setzte die Einkommensteuer in Höhe 4.646 € fest. Es berücksichtigte gewerbliche Einkünfte aus Beteiligungen in Höhe von 31.622 €. Auf der Grundlage der anteiligen Gewerbesteuermessbeträge aus Beteiligungen von insgesamt 2.597 € berücksichtigte das FA eine Steuerermäßigung für gewerbliche Einkünfte nach § 35 EStG in Höhe von 1.661 €.

Gegen diesen Bescheid erhob der Kläger Einspruch. Er war u. a. der Auffassung, die Ermittlung der Steuerermäßigung für gewerbliche Einkünfte sei vom FA fehlerhaft vorgenommen worden. Im Laufe des Einspruchsverfahrens änderte das FA den Bescheid gem. § 172 Abs. 1 Nr. 2a AO und half dem Einspruch des Klägers in weiteren Streitpunkten ab. Die Einkommensteuer in dem geänderten Bescheid setzte das FA in Höhe von 976 € fest und berücksichtigte dabei eine Steuerermäßigung für gewerbliche Einkünfte nach § 35 EStG in Höhe von 3.738 €. Es ermittelte die Einkommensteuer wie folgt:

Einkünfte aus Gewerbebetrieb	Vorspalte	Betrag	Pos. Eink.
aus Beteiligungen
mit positiven Ergebnis	95.078 €		95.078
mit negativen Ergebnis	-63.456 €	31.622 €
Einkünfte aus selbständiger Arbeit		9.189 €	9.189
Einkünfte aus Kapitalvermögen		1.989 €	1.989
Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung
aus bebauten Grundstücken
Objekt 1 Ferienwohnung	4.537 €		4.537
Objekt 2 Ferienwohnung	2.585 €		2.585
Objekt 3 ETW	2.688 €		2.688
Objekt 4 Bürogebäude	-2.457 €
aus Beteiligungen
Nr. 1 A-GbR	-23.667 €
Nr. 2 B.-GbR)	3.255 €	-13.059 €
Sonstige Einkünfte		4.656 €	4.656
Summe der Einkünfte		34.397 €	120.722
Ab Altersentlastungsbetrag		- 1.900 €
Gesamtbetrag der Einkünfte		32.497 €
gezahlte Kirchensteuer		-29 €
Geleistete Zuwendungen § 10b EStG		-477 €
Vorsorgeaufwendungen		-5.069 €
Einkommen / zu versteuernden Einkommen		26.922 €
Einkommensteuer nach Grundtarif		4.745 €
Steuerermäßigung für gewerbliche Einkünfte		-3.738 €
Steuerermäßigung nach § 34g Nr. 1 EStG		-31 €
festzusetzende Einkommensteuer 2009		976 €
Nachrichtlich
Summe der positiven gewerblichen Einkünfte		95.078 €
Summe aller positiven Einkünfte		120.722 €
Quotient i. S. d. § 35 Abs. 1 Satz 2 EStG		0,78758
Tarifliche Einkommensteuer		4.745
Steuerermäßigung für gewerbliche Einkünfte		3.738

Der Kläger war der Auffassung, der Ermäßigungshöchstbetrag sei in Höhe von 4.362 € zu berücksichtigen. Der Quotient zur Berechnung des Ermäßigungshöchstbetrages sei zu bilden aus der Summe der Einkünfte aus Gewerbebetrieb - hier 31.622 € - und der Summe aller Einkünfte - hier: 34.397 € -. Das FA gehe zu Unrecht in seiner Berechnung davon aus, dass der Quotient zu bilden sei aus der Summe ausschließlich positiver gewerblicher Einkünfte und der Summe aller ausschließlich positiven Einkünfte, dass also weder ein horizontaler Verlustausgleich, im Rahmen einer Einkunftsart, noch ein vertikaler Verlustausgleich, zwischen den einzelnen Einkunftsarten, vorzunehmen sei.

Im weiteren Verlauf des Einspruchsverfahrens teilte das FA dem Kläger mit, dass es die Berechnung des Ermäßigungshöchstbetrages entsprechend der Tz. 16 des BMF-Schreibens vom 24. Februar 2009 – IV C 6 – F 2296 – a/08/10002-2007/0220243 vorgenommen habe. Als positive Einkünfte seien daher nur die positiven Einkünfte aus der jeweiligen Einkunftsquelle anzusehen (so genannte quellenbezogene Berechnung). Eine Saldierung der positiven mit den negativen Einkunftsquellen innerhalb der gleichen Einkunftsarten und auch zwischen den verschiedenen Einkunftsarten fände nicht statt. Ergänzend wies es daraufhin, dass ihm jedoch bei der Berechnung des...