Niedersächsisches FG Urteil vom 24.09.2018 - 11 K 1/18

Entscheidungsstichwort (Thema)

Umsatzsteuerliche Behandlung von Wärmelieferungen an „nahestehende” Gesellschaften und Personen

Leitsatz (redaktionell)

1. Entgeltliche Wärmelieferungen an eine Schwestergesellschaft, die selbst Regelbesteuerer ist, unterliegen nicht § 10 Abs. 5 Nr. 1 UStG.
2. Ist der Leistungsempfänger dagegen Durchschnittssatzbesteuerer, ist diese Norm anwendbar, die Selbstkosten sind allerdings auf das marktübliche Entgelt zu deckeln.

Normenkette

UStG § 10 Abs. 5 Nr. 1

Streitjahr(e)

2013

Tatbestand

Streitig ist zwischen den Beteiligten, mit welcher Bemessungsgrundlage Wärmelieferungen der Klägerin an Personen aus ihrem Umfeld im Streitjahr 2013 umsatzsteuerlich anzusetzen sind.

Die Klägerin ist eine GmbH, die mit Gesellschaftsvertrag vom xxx 2011 errichtet worden ist. Alleingesellschafter und Geschäftsführer ist D. Gegenstand der Klägerin ist die Erzeugung von Strom aus regenerativen Energien, die Verarbeitung von Biomassen, die Produktion und Veräußerung von Wärme, Energie und Wertstoffen sowie Agrardienstleistungen aller Art. Für das Streitjahr reichte die Klägerin am xxx 2014 eine Umsatzsteuererklärung, ein die der Beklagte der Besteuerung zugrunde legte.

Im Juli 2015 führte der Beklagte bei der Klägerin eine Außenprüfung durch, die die steuerlichen Verhältnisse in den Jahren 2011 bis 2013 umfasste. Dabei griff der Außenprüfer u. a. folgenden Sachverhalt auf:

Am xxx 2013 schloss die Klägerin mit der GmbH, deren alleiniger Gesellschafter und Geschäftsführer ebenfalls D ist, einen Wärmelieferungsvertrag ab. Die Klägerin verpflichtete sich dabei, für das Objekt der GmbH überschüssige Wärme aus der von ihr betriebenen Biogasanlage in einem Umfang von etwa 170 kW/h bereitzustellen. Die komplette Versorgung mit Wärme wurde nicht garantiert. Zur Absicherung der Wärmeversorgung war die GmbH zur Vorhaltung eines eigenen Heizungssystems verpflichtet. Als Basiswärmepreis vereinbarten die Vertragsparteien einen Nettobetrag von 15 € MWh. Für fünf Jahre bestand eine Preisbindung; danach konnte eine Preisanpassung erfolgen. Die Klägerin stellte die Übergabestation und die Nahwärmeleitungen. Die GmbH versteuert ihre Umsätze als Regelbesteuerer. Einen inhaltlich gleichlautenden Vertrag schloss die Klägerin mit D, die nach Durchschnittssatz gemäß § 24 Umsatzsteuergesetz (UStG) versteuert. Im Streitjahr lieferte die Klägerin an die GmbH 338.890 kWh und an D 439.0003 kWh.

Der Außenprüfer ging davon aus, dass der vereinbarte Preis für die Wärmelieferungen nicht dem ortsüblichen entspreche. Er ermittelte die Selbstkosten für die Produktion der Wärme mit 8,31 Cent pro kWh. Die sich ergebende Differenz setzte er bei der Körperschaftsteuer als verdeckte Gewinnausschüttung und bei der Umsatzsteuer als Mindestbemessungsgrundlage an. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf Tzn. 14, 19 und Anlage 2 des Berichts vom xxx 2015 über die Außenprüfung des Beklagten zur StNr. xxx; AD-Nr. xxx hingewiesen.

Der Beklagte folgte der Auffassung seines Außenprüfers und erließ am xxx. Januar 2016 einen entsprechenden Umsatzsteuerbescheid; der Vorbehalt der Nachprüfung wurde aufgehoben.

Hiergegen erhob die Klägerin am xxx. Februar 2016 Einspruch. Wie bei der Körperschaftsteuer sei auch bei der Umsatzsteuer nur das vereinbarte Nettoentgelt als Bemessungsgrundlage zu berücksichtigen. Es handele sich um den ortsüblichen Verkaufspreis als Obergrenze. Entsprechend der Verwaltungsanweisung in Abschn. 2.5. Abs. 23 Satz 9 und Abs. 22 Abs. 8 Umsatzsteuer-Anwendungserlass 2017/18 (UStAE) schlug der Beklagte vor, einen Betrag von 7,5 Cent kWh als Nettobetrag anzusetzen. Eine Reaktion der Klägerin auf diesen Vorschlag erfolgte nicht.

Der Rechtsbehelf hatte insoweit Erfolg, als der Beklagte die Bemessungsgrundlage für die verbilligten Lieferungen der Wärme auf 7,5 Cent pro kWh senkte. Im Übrigen wurden die Einsprüche mit Einspruchsbescheid vom xxx. Dezember 2017 zurückgewiesen. Ein Vergleich mit den entstandenen Selbstkosten bei der Produktion der Wärme zeige bereits eindrucksvoll, dass die vereinbarten 1,5 Cent pro kWh nicht ortüblich seien.

Mit ihrer Klage verfolgt die Klägerin ihr Begehren weiter. In den Finanzamtsbezirken Sulingen, Vechta und Cloppenburg gäbe es über 100 Biogasanlagenbetriebe, die ihre Abwärme für einen Preis zwischen 1,5 und 2,5 Cent je kWh an Dritte abgegeben hätten. So habe in unmittelbarer Nähe zum klägerischen Betrieb (1,2 km Entfernung) die Bioenergie W-GmbH Wärme zu 1,5 Cent an Dritte verkauft; ein entsprechender Fremdvergleich sei möglich.

Mit Schreiben vom xxx. April 2018 erklärte die Klägerin ergänzend, nach Abschn. 10.7. Abs. 6 Sätze 2 und 3 UStAE sei eine Mindestbemessungsgrundlage nicht anzusetzen, wenn der Leistungsempfänger zum vollen Vorsteuerabzug berechtigt sei und der geltend gemachte Vorsteuerabzug keinem Berichtigungstatbestand nach § 15 a UStG unterliege. Dies treffe auf die GmbH und D zu.

Um den Streitfall gütlich zu beenden, schlug die Klägerin mit Schreiben vom xxx. Mai 2018 vor, die Wärmelieferung mit einer (Netto-...