Offenlegung und Hinterlegung des Jahres- und Konzernabsc ... / 16.1 Ausscheiden aus dem Anwendungsbereich des § 264a HGB

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Da § 264a HGB nur für Personenhandelsgesellschaften gilt, bei denen nicht wenigstens ein persönlich haftender Gesellschafter eine natürliche Person ist, kann die Anwendung des § 264a HGB dadurch vermieden werden, dass ein Rechtsformwechsel in eine klassische Personengesellschaft mit mindestens einer voll haftenden natürlichen Person vorgenommen wird oder in eine GmbH & Co. KG ein neuer (ggf. vermögensloser) Gesellschafter hinzutritt, der die persönliche Haftung übernimmt. In einer solchen Gestaltung kann weder ein gesetzlicher Verstoß noch eine Sittenwidrigkeit nach den §§ 134, 138 BGB gesehen werden.

Wird allerdings in den Gesellschaftsvertrag zusätzlich die Regelung aufgenommen, dass der neue persönlich haftende Gesellschafter von der Geschäftsführung ausgeschlossen ist, kann sich dies im Einzelfall als Gläubigergefährdung darstellen.^[1] Es wird daher auch die Meinung vertreten, dass die Offenlegungspflicht nach § 264a HGB auch dann anwendbar ist, wenn die Aufnahme einer vermögenslosen Person als persönlich haftender Gesellschafter offensichtlich nur dem Zweck dient, die Publizität zu vermeiden. Allerdings ist bei der Aufnahme eines vermögenslosen und erwerbsunfähigen Gesellschafters wohl von einem sittenwidrigen Umgehungstatbestand auszugehen.^[2] Im Übrigen ist ein Ausschluss von der Geschäftsführung und der Vertretungsmacht, der gem. § 125 Abs. 4 HGB von sämtlichen Gesellschaftern zur Eintragung in das Handelsregister angemeldet werden muss – im Gegensatz zu einer bloßen Beschränkung des Umfangs der Vertretungsmacht –, auch Dritten gegenüber grundsätzlich wirksam.

"§ 264a Abs. 1 HGB enthält keine Regelung über den Beurteilungszeitpunkt für seine Anwendungsvoraussetzung. Da die Rechnungslegung jeweils für den Schluss des Geschäftsjahres erfolgt (§ 242 HGB), ist zur Prüfung der Anwendbarkeit des § 264a Abs. 1 HGB dieser Zeitpunkt maßgebend. Auch die Schwellenwerte der §§ 267 und 293 HGB, die Rechnungslegungs-, Prüfungs- und Offenlegungspflichten begründen, stellen auf die Verhältnisse am Abschlussstichtag ab. Erfolgt der Eintritt einer natürlichen Person als persönlich haftender Gesellschafter erst nach dem Abschlussstichtag, so entfällt die Pflicht zur Anwendung der ergänzenden Vorschriften der §§ 264 bis 330 HGB ex nunc, da fortan nicht mehr das Bedürfnis besteht, die strengeren, für Kapitalgesellschaften geltenden Gläubigerschutzvorschriften anzuwenden. Ist zu diesem Zeitpunkt bspw. die Pflicht zur Prüfung oder Offenlegung eines vorangehenden Jahresabschlusses noch nicht erfüllt, entfällt sie zwar nicht rückwirkend, aber doch ex nunc auch mit Wirkung für den früheren Abschluss, sodass dessen Prüfung bzw. Offenlegung nicht mehr nachgeholt werden muss."^[3]

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Ausreichend dürfte es sein, wenn der neue Gesellschafter als Vollhafter kurz vor dem Bilanzstichtag in die Gesellschaft eintritt, da die Pflicht zur Aufstellung des Jahresabschlusses jeweils mit Ablauf des Geschäftsjahres entsteht. Ist somit eine natürliche Person mit Wirkung zum Bilanzstichtag als Vollhafter der Gesellschaft beigetreten, können die Rechtsfolgen des § 264a HGB vermieden werden.^[4] Noch nicht abschließend geklärt ist allerdings die Frage, welche Folgen eintreten, wenn der neue Gesellschafter kurz nach dem Bilanzstichtag wieder aus der Gesellschaft austritt bzw. der Ein- und Austritt sich vor bzw. nach jedem Bilanzstichtag wiederholen. Rein formell haftet der neu eingetretene Gesellschafter im Zeitraum seiner Gesellschaftereigenschaft persönlich und unbeschränkt. Anschließend sind die Grundsätze der Nachhaftung gem. §§ 159 ff. HGB anzuwenden. Es bleibt abzuwarten, ob die im Rahmen eines Ordnungsgeldverfahrens angerufenen Gerichte hierin eine Umgehung der Vorschrift des § 264a HGB sehen.

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vorläufig frei

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Weiterhin ist zu berücksichtigen, dass steuerlich bei vermögensverwaltenden Personengesellschaften, die nicht originär gewerblich tätig und lediglich gem. § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG gewerblich geprägt sind – im Regelfall eine GmbH & Co. KG –, durch das Hinzutreten eines weiteren persönlich haftenden Gesellschafters die gewerbliche Prägung für steuerliche Zwecke verloren geht und es zu einer Betriebsaufgabe mit Auflösung und Versteuerung stiller Reserven kommen kann.^[5] Denn zu den Voraussetzungen der gewerblichen Prägung nach § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG gehört, dass ausschließlich eine oder mehrere Kapitalgesellschaften persönlich haftende/r Gesellschafter sind und nur diese oder Personen, die nicht Gesellschafter sind, zur Geschäftsführung befugt sind.

[1] Vgl. Stahl, KÖSDI 2007, S. 15476.

[2] Vgl. Waßmer, GmbHR 2002, S. 412; vgl. auch Kanitz, WPg 2008, S. 1059; vgl. auch LG Osnabrück, Urteil v. 1.7.2005, GmbHR 2005 S. 1619; Justenhoven/Usinger, in Beck’scher Bilanz-Kommentar, 2022, § 264a HGB Rz. 27; IDW WP-Handbuch, 18. Auflage 2023, F 1468.

[3] S. IDW RS HFA 7 Handelsrechtliche Rechnungslegung bei Personenhandelsgesellschaften, Tz. 4,

So auch LG Osnabrück, Urteil v. 1.7.2005, 15 T 6/05.

[4] So auch Bitter/Grashoff, DB 2000, S....