Offenlegung von Rechnungslegungsunterlagen - Kompaktdars ... / 3 Rechtliche Grundlagen

3.1 Kategorien von Offenlegungspflichten

Die Offenlegung richtet sich zunächst nach der Rechtsform und im Weiteren nach der Unternehmensgröße. Eine Besonderheit gilt für kapitalmarktorientierte Unternehmen nach § 264d HGB: diese sind nach § 267 Abs. 4 HGB immer als große Kapitalgesellschaften zu behandeln, wenn im Gesetz nichts anderes geregelt ist. Hier kommt es zu einer Ausnahme mit der Umsetzung der Nachhaltigkeitsberichterstattungsrichtlinie, die auch kleine und mittelgroße kapitalmarktorientierte Unternehmen kennt.

Kleinstkapitalgesellschaften nach § 267a HGB können sich komplett von der internetweiten Offenlegung befreien, wenn sie eine Hinterlegung der Bilanz beantragen. Die Hinterlegung beschränkt die Herausgabe der Daten an Dritte auf kostenpflichtige Anträge an die das Unternehmensregister betreibende Stelle.^[1]

Darüber hinaus sind folgende offenlegungspflichtige Unternehmen zu unterscheiden:^[2]

• Kapitalgesellschaften (GmbH, KGaA, AG, SE)
• Personengesellschaften, bei denen kein persönlich haftender Gesellschafter eine natürliche Person ist (GmbH & Co. KG etc.)
• Personengesellschaften (nach den Regelungen des § 1 PublG)

[1] § 326 HGB.

[2] Vgl. Müller/Reinke, in Kußmaul/Müller, Handbuch der Bilanzierung, Kapitalgesellschaften Rz. 30, Stand: 7/2019.

3.2 Offenlegungspflicht für Personengesellschaften in Abhängigkeit von der Überschreitung der Grenzen des Publizitätsgesetzes

Die Pflicht zur Offenlegung knüpft zunächst an die Rechtsform des Unternehmens an. Alle Kapitalgesellschaften und Personengesellschaften, bei denen kein persönlich haftender Gesellschafter eine natürliche Person ist, sind daher betroffen. Für Personengesellschaften besteht eine Offenlegungspflicht nur bei Überschreiten von Größenkriterien, die sich aus dem Publizitätsgesetz^[1]

ergeben. Derzeit ist eine Offenlegung erst dann nötig, wenn für den Tag des Ablaufs eines Geschäftsjahrs und für die 2 darauffolgenden Abschlussstichtage jeweils mindestens 2 der 3 nachstehenden Merkmale zutreffen:

• Die Bilanzsumme einer auf den Abschlussstichtag aufgestellten Jahresbilanz übersteigt 65 Mio. EUR.
• Die Umsatzerlöse des Unternehmens in den 12 Monaten vor dem Abschlussstichtag übersteigen 130 Mio. EUR.
• Das Unternehmen hat in den 12 Monaten vor dem Abschlussstichtag durchschnittlich mehr als 5.000 Arbeitnehmer beschäftigt.

Es ist zu beachten, dass diese Größenkriterien im Weiteren auch auf einen Konzern angewendet werden. Somit können schon optisch deutlich kleinere Gesellschaften, die dann jedoch Tochterunternehmen haben, zur Offenlegung einer Konzernbilanz verpflichtet sein.

Eine Offenlegung ist somit nicht notwendig für Personengesellschaften, die alleine und im Konzernverbund jeweils mindestens 2 der aufgeführten Merkmale unterschreiten. Dabei müssen nicht dieselben Größen und diese auch nicht dauerhaft unterschritten werden. Es reicht, dass mindestens alle 3 Jahre 2 Merkmale unterschritten werden.

[1] § 1 PublG.

3.3 Offenlegungspflicht für Kapitalgesellschaften und Personengesellschaften nach § 264a HGB

Größenklassen

Kapitalgesellschaften und diesen über § 264a HGB gleichgestellte Personengesellschaften ohne mindestens eine natürliche Person als Vollhafter haben stets den Jahresabschluss offenzulegen. Allerdings gibt es größenabhängige Erleichterungen; für deren Gewährung werden die Kapitalgesellschaften zunächst nach § 267 HGB in 3 Kategorien eingeteilt: große, mittelgroße und kleine Kapitalgesellschaften. Zudem wurden ab dem Geschäftsjahr 2012 mit § 267a HGB zusätzlich innerhalb der kleinen Kapitalgesellschaften noch die Kleinstkapitalgesellschaften bestimmt. Dabei sind jeweils 3 Größenmerkmale zu berücksichtigen: Bilanzsumme, Umsatzerlöse und Zahl der Arbeitnehmer im Jahresdurchschnitt, von denen in 2 aufeinander folgenden Geschäftsjahren jeweils mindestens 2 überschritten sein müssen. Nachdem die EU-Kommission am 21.12.2023 im EU-Amtsblatt (Reihe L) die Delegierte Richtlinie (EU) 2023/2775 mit einer Anhebung der Schwellenwerte für die monetären Größenmerkmale Bilanzsumme und Nettoumsatzerlöse um grundsätzlich 25 % bekannt gemacht hat, konnte der deutsche Gesetzgeber dies in das HGB integrieren. Mit dem Zweiten Gesetz zur Änderung des DWD-Gesetzes sowie zur Änderung handelsrechtlicher Vorschriften^[1] wurden die von der EU erlaubten Erhöhungen der monetären Schwellenwerte in den §§ 267, 267a und 293 HGB in vollem Umfang vorgenommen und auch das Wahlrecht zur zeitlichen Anwendung wurde voll genutzt.

Wichtig

Erhöhung der Schwellenwerte gilt auch rückwirkend für 2023

Damit ist nicht nur eine Erhöhung für Geschäftsjahre, die planmäßig am oder nach dem 1.1.2024 beginnen, in Kraft getreten, sondern es wurde auch die Möglichkeit einer rückwirkenden Anwendung für Geschäftsjahre, die nach dem 31.12.2022 begonnen haben, im Gesetz verankert.

Nach Art. 93 Abs. 2 EGHGB dürfen § 267 Abs. 1 und 2, § 267a Abs. 1 und § 293 Abs. 1 Satz 1 HGB in der Neufassung bereits auf Jahres- und Konzernabschlüsse, Lageberichte sowie Konzernlageberichte für das nach dem 31.12.2022 beginnende Geschäftsjahr angewendet werden, jedoch nur insgesamt.

Die Größenkriterien finden sich in § 267 HGB wie folgt:

Unternehmen gelten dann als "klein", wenn sie nicht an der Börse notiert sind bzw. dies angemeldet haben und wenn sie an 2 aufeinander folgenden A...