Option zur Umsatzsteuer / 2 Ausübung der Option

Die Ausübung der Option zur Umsatzsteuerpflicht ist an keine bestimmte Form gebunden.^[1] Der Unternehmer muss auch nicht gegenüber dem Leistungsempfänger zur Steuerpflicht optieren, es genügt, wenn er den betreffenden Umsatz in seiner Voranmeldung und Erklärung als steuerpflichtigen Umsatz behandelt. Allerdings ist die Option bei einer Leistung an einen vorsteuerabzugsberechtigten Unternehmer in aller Regel nur dann wirtschaftlich sinnvoll, wenn für die Leistung an den anderen Unternehmer auch die Umsatzsteuer in der Rechnung gesondert ausgewiesen wird. Ohne gesonderten Ausweis in der Rechnung oder einem anderen Dokument (z. B. bei der Vermietung der Mietvertrag) eröffnet sich dem Leistungsempfänger grundsätzlich kein Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG.

Eine Option zur Umsatzsteuerpflicht kann jederzeit für die Zukunft ausgeübt werden. Rückwirkend ist eine Option möglich, solange die Steuerfestsetzung für diese Leistung noch vorgenommen oder geändert werden kann. Ebenso ist ein Widerruf einer Option auch für die Vergangenheit möglich. Dies ist i. d. R. bis zur materiellen Bestandskraft möglich.

Wichtig

Option bis zur materiellen Bestandskraft widerrufbar

Nach der Rechtsprechung des BFH^[2] kann eine Option rückwirkend bis zur materiellen Bestandskraft (materielle Bestandskraft tritt ein, wenn der Bescheid nicht mehr verfahrensrechtlich änderbar ist) ausgeübt oder widerrufen werden. Damit kann eine Option auch noch ausgeübt oder widerrufen werden, wenn die Veranlagung nach § 164 AO unter dem Vorbehalt der Nachprüfung steht.^[3]

Auch ein Verzicht auf die Steuerbefreiung bei einem unter das GrEStG^[4] fallenden Umsatz (z. B. bei Lieferung eines Grundstücks) kann widerrufen werden, solange die Steuerfestsetzung für das Jahr der Leistungserbringung noch anfechtbar oder nach § 164 AO änderbar ist.^[5]

Widerruft der leistende Unternehmer eine ausgeübte Option für die Vergangenheit, ist dies nicht von der Zustimmung des Leistungsempfängers zur Rückgängigmachung abhängig.^[6] Allerdings können sich hier zivilrechtliche Ansprüche des Leistungsempfängers gegenüber dem leistenden Unternehmer ergeben.

Wichtig

Vorsteuerberichtigung bei Rücknahme der Option prüfen

Die Ausübung der Option bindet den Unternehmer nicht für die Zukunft, sie kann jederzeit für die Zukunft wieder zurückgenommen werden. Wenn dann die Leistungen steuerfrei ausgeführt werden, entfällt auch der damit zusammenhängende Vorsteuerabzug. Soweit der maßgebliche Berichtigungszeitraum noch nicht abgelaufen ist, kann dadurch auch eine Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG notwendig werden.

Praxis-Tipp

Rechnungsberichtigung bei rückwirkendem Widerruf der Option

Soweit eine ausgeübte Option für die Vergangenheit widerrufen wird, muss der leistende Unternehmer die in der Rechnung gesondert ausgewiesene Umsatzsteuer berichtigen, da er sie ansonsten nach § 14c Abs. 1 UStG schuldet. Regelmäßig wird hier zivilrechtlich aber ein Rückforderungsanspruch des Leistungsempfängers auf die an den Unternehmer bezahlte Umsatzsteuer bestehen, sodass eine Korrektur der gesondert ausgewiesenen Umsatzsteuer erst nach Rückzahlung an den Vertragspartner möglich ist.

Wird eine Option bei einem unter das GrEStG fallenden Umsatz für die Vergangenheit widerrufen, erübrigt sich die Berichtigung einer Rechnung, da in diesen Fällen die Steuerschuld auf den Leistungsempfänger^[7] übergeht. Da die Option aber in dem notariellen Kaufvertrag ausgeübt wurde^[8], muss eine entsprechende Korrektur der Option vorgenommen werden. Die Form des Widerrufs (notariell oder durch einfache Mitteilung) hat der BFH^[9] offen gelassen.^[10]

Soweit der leistende Unternehmer den Verzicht auf die Steuerbefreiung rückgängig macht, kann er – soweit er für die ausgeführte Leistung Steuerschuldner ist – die ausgewiesene Umsatzsteuer nur nach Genehmigung durch sein zuständiges Finanzamt korrigieren, da nach § 14c Abs. 1 Satz 3 UStG in diesen Fällen die strengen Korrekturvorschriften wie bei einem unberechtigten Steuerausweis nach § 14c Abs. 2 UStG anzuwenden sind. Eine Berichtigung der nach Widerruf einer Option dann unrichtig ausgewiesenen Umsatzsteuer ist durch diese inhaltliche Verschärfung nur dann möglich, wenn sichergestellt ist, dass der Leistungsempfänger einen Vorsteuerabzug nicht vorgenommen hat oder einen vorgenommenen Vorsteuerabzug wieder rückgängig gemacht hat.

[1]

Ausnahme: Bei Lieferungen von Grundstücken muss im notariellen Kaufvertrag optiert werden, siehe Tz. 3.2.

[2] BFH, Urteil v. 19.12.2013, V R 6/12, BStBl 2017 II S. 837.

[3] BMF, Schreiben v. 2.8.2017, BStBl 2017 I S. 1240 sowie Abschn. 9.1 Abs. 3 UStAE.

[4] § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG.

[5] BFH, Urteil v. 2.7.2021, XI R 22/19, BFH/NV 2021 S. 1624.

[6] BFH, Urteil v. 25.2.1993, V R 78/88, BStBl 1993 II S. 777.

[7] § 13b Abs. 2 Nr. 3 i. V. m. Abs. 5 Satz 1 UStG.

[8] § 9 Abs. 3 Satz 2 UStG mit dem Hinweis "Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers".

[9] BFH, Urteil v. 2.7.2021, XI R 22/19, BFH/NV 2021 S. 1624.

[10] Zivilrechtlich ist eine Änderung eines Gr...