Organschaft im Steuerrecht und in der Rechnungslegung / 3.1.4 Steuerermäßigung, Steuersatzermäßigung und Steuerabzug

Rz. 121

§ 19 Abs. 1–4 KStG regeln die Anwendung besonderer Tarifvorschriften, die den Abzug von der Steuer beim Organträger vorsehen. In § 19 Abs. 5 KStG ist der Steuerabzug bezüglich Betriebseinnahmen der Organgesellschaft beim Organträger geregelt, der insbesondere Kapitalertragsteuer auf Kapitaleinkünfte der Organgesellschaft betrifft. Insgesamt regelt § 19 KStG damit die Weiterleitung von Steuerermäßigungen an den Organträger. Entsprechend dem Regelungsinhalt des § 19 Abs. 1 KStG werden als Steuerermäßigungen die Tarifvorschriften bezeichnet, die einen Abzug von der Körperschaftsteuer vorsehen bzw. vorsahen. Tarifliche Steuerermäßigungen in diesem Sinn sind bzw. waren insbesondere:^[1]

• die direkte Anrechnung ausländischer Steuern gem. § 26 Abs. 1 KStG, § 34c EStG,
• § 12 Außensteuergesetz (Anrechnung ausländischer Steuern auf den Hinzurechnungsbetrag),
• fiktive Anrechnung nach einem DBA.

Rz. 122

Alle vorgenannten Vorschriften gelten mit Ausnahme der Vorschriften über die indirekte Anrechnung für die Körperschaftsteuer und die Einkommensteuer. Gem. § 19 Abs. 1 und 2 KStG finden die Vorschriften sowohl Anwendung bei Organträgern, die der Körperschaftsteuer unterliegen, als auch bei Organträgern, die der Einkommensteuer unterliegen, soweit für die Einkommensteuer gleichartige Tarifvorschriften wie für die Körperschaftsteuer bestehen.

Rz. 123

Nicht zu den Steuerabzugsermäßigungen im Sinne des § 19 KStG gehören die sachlichen Steuerbefreiungen, die tariflichen Freibeträge und die sonstigen Abzüge von der Bemessungsgrundlage, die alle nach den allgemeinen Grundsätzen das dem Organträger zuzurechnende Einkommen mindern, wenn die subjektiven Voraussetzungen sowohl von der Organgesellschaft als auch von dem Organträger erfüllt sind.^[2]

Rz. 124

Durch das Gesetz zur Anpassung des nationalen Steuerrechts an den Beitritt Kroatiens zur EU und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 25.7.2014^[3] wurde § 19 KStG in mehreren Punkten geändert, die sämtlich als nachträgliche Anpassung an die erfolgte Aufhebung des § 18 KStG mit Wirkung ab Veranlagungszeitraum 2012 zu verstehen sind. In der körperschaftsteuerlichen Organschaft können tarifliche Steuerermäßigungen und Steuerabzugsbeträge, für die die Voraussetzungen in der Person der Organgesellschaft geschaffen worden sind, von dem Organträger in Anspruch genommen werden, als wären die Voraussetzungen für die Ermäßigung bei ihm selbst erfüllt.^[4]

Dieser Grundsatz der Weitergabe bestimmter tariflicher Steuerermäßigungen und Steuerabzugsbeträge von der Organgesellschaft an den Organträger gilt wie folgt:

• gem. § 19 Abs. 1 KStG an einen Organträger, der der unbeschränkten Körperschaftsteuerpflicht unterliegt, uneingeschränkt,
• gem. § 19 Abs. 2 KStG an einen Organträger, der der unbeschränkten Einkommensteuerpflicht unterliegt, gilt § 19 Abs. 1 KStG entsprechend, soweit für die Einkommensteuer gleichartige Tarifvorschriften bestehen wie für die Körperschaftsteuer,
• gem. § 19 Abs. 3 KStG an einen Organträger, der der beschränkten Körperschaftsteuerpflicht oder der beschränkten Einkommensteuerpflicht unterliegt, gelten § 19 Abs. 1, 2 KStG entsprechend, soweit die besonderen Tarifvorschriften bei beschränkt Steuerpflichtigen anwendbar sind,
• gem. § 19 Abs. 4 KStG an einen Organträger in der Rechtsform der Personengesellschaft in der Weise, dass die Steuerermäßigungen auf die Mitunternehmer aufzuteilen sind und jeder Mitunternehmer einen entsprechenden Teilbetrag geltend machen kann, soweit die Voraussetzungen des § 19 Abs. 1–3 KStG erfüllt werden bzw. entsprechend gelten,
• § 19 Abs. 5 KStG regelt die Weitergabe von Steuerabzugsbeträgen von der Organgesellschaft an den Organträger.

Rz. 125

Bei der Organgesellschaft ist zu prüfen, ob durch ihr Handeln die Voraussetzungen für eine Steuerermäßigung dem Grunde nach geschaffen worden ist. Dies bedeutet in den Fällen des § 26 Abs. 1 KStG, ob die Organgesellschaft ausländische Einkünfte im Sinne des § 34d EStG erzielt hat und ob sie in dem ausländischen Staat eine der inländischen Körperschaftsteuer entsprechende ausländische Steuer gezahlt hat.

Rz. 126

Es kommt bei dem Organträger für die Zurechnung der die Ermäßigung auslösenden Tatbestandsmerkmale nicht mehr darauf an, ob sich für die Organgesellschaft ohne Bestehen eines Ergebnisabführungsvertrags eine positive Körperschaftsteuer ergeben würde (im Gegensatz zur Durchleitung der Ermäßigung selbst). Auf der Ebene der Organgesellschaft unterbleibt jegliche Höchstbetragsberechnung. Die Folge des § 19 KStG ist, dass in der Person der Organgesellschaft begründete Steuerermäßigungen beim Organträger auch dann berücksichtigt werden können, wenn das dem Organträger zuzurechnende Einkommen nicht positiv ist.^[5]

Rz. 127

Allerdings gibt es den Nachteil, dass sich eine Steuerermäßigung nicht auswirken kann, wenn bei dem Organträger wegen eines negativen Einkommens keine Steuer entsteht, auch wenn die Organgesellschaft, bei der der Tatbestand der Steuerermäßigung verwirklicht wurde, ein positives Ei...