Organschaft im Steuerrecht und in der Rechnungslegung / 3.2 Behandlung von Sonderfällen

3.2.1 Vororganschaftliche Verluste

3.2.1.1 Organträger

Rz. 143

Die Vortragsfähigkeit eines vororganschaftlichen Verlustes des Organträgers im Sinne des § 10d EStG wird durch die Begründung einer Organschaft nicht berührt. Der Verlustvortrag wird in der Zukunft durch Gewinne des Organträgers oder der Organgesellschaft gemindert.^[2] Ein Rücktrag des Verlustes auf vorvertragliche Gewinne der Organgesellschaft ist nicht möglich. Beim Organträger ist aber auch ein einjähriger Verlustrücktrag im Sinne des § 10d EStG möglich, der aber auf 511.500 EUR (ab Veranlagungszeitraum 2013: 1 Mio. EUR; im Veranlagungszeitraum 2020 und 2021: 5 Mio. EUR) im Organkreis bzw. beim körperschaftsteuerpflichtigen Organträger begrenzt ist. Eine Organträger-Personengesellschaft unterliegt lediglich der Gewerbesteuer, so dass einkommen- oder körperschaftsteuerliche Verluste bei den Gesellschaftern zu erfassen und als Verlustrück- oder -vortrag sowie als laufende Verluste zu nutzen sind. Wenn der Organträger Verluste im Sinne des § 10d EStG aufweist, ist es von Vorteil, sich eine Gewinn erzielende Organgesellschaft anzugliedern, weil die vorvertraglichen Verluste des Organträgers mit den Gewinnen der Organgesellschaft verrechnet werden. Durch die Steuerersparnis in der jeweiligen Periode erhält der Organkreis Liquiditätsvorteile und Zinsersparnisse. Die Besteuerung setzt erst ein, wenn insgesamt ein positives Einkommen erzielt wird.^[3]

Rz. 144

Bei der Nutzung von Verlustvorträgen des Organträgers ist die sogenannte Mindestbesteuerung nach § 10d Abs. 2 EStG zu berücksichtigen, wonach Verlustvorträge bis zu einem Gesamtbetrag der Einkünfte von 1 Mio. EUR unbeschränkt verrechnet werden können, darüber hinaus lediglich zu 60 % des 1 Mio. EUR übersteigenden Gesamtbetrags der Einkünfte in Abzug gebracht werden können.

Rz. 145

Sofern Anteile an dem Organträger von mehr als 50 % von einem Erwerber erworben werden, liegt ein schädlicher Beteiligungserwerb i. S. d. § 8c KStG vor, der grundsätzlich zum vollständigen Verlustuntergang führen soll, d. h. ein Verlustvortrag würde vollständig untergehen und bei einem unterjährigen Erwerb soll auch ein laufender Verlust anteilig nicht mehr nutzbar sein. Dies gilt über § 10a Satz 10 GewStG für gewerbesteuerliche Fehlbeträge und laufende Gewerbeverluste entsprechend. Diese Thematik verschärft sich im Fall einer Organschaft, da regelmäßig die sogenannte Stille-Reserven-Klausel in § 8c Abs. 1 Satz 6 KStG ins Leere laufen soll, die einen zukünftigen Verlustabzug in Höhe der steuerpflichtigen stillen Reserven erhalten und gewährleisten soll. Nach Auffassung der Finanzverwaltung sind für die Ermittlung der stillen Reserven nämlich nur die stillen Reserven des Organträgers und nicht die stillen Reserven der Organgesellschaften zu berücksichtigen.^[4] Da der Organträger häufig als Holding keine steuerpflichtigen stillen Reserven hat, käme es zu dem sinnwidrigen Ergebnis, dass die Verluste, die nur beim Organträger anfallen bzw. gebildet werden, regelmäßig untergehen. Es bleibt insoweit die weitere Rechtsentwicklung abzuwarten, die diese sinnwidrige und unsinnige Auffassung der Finanzverwaltung korrigieren sollte.^[5] Im Kern gilt diese Rechtsfolge auch für vororganschaftliche Verlustvorträge einer Organgesellschaft, die aber gegebenenfalls über steuerpflichtige stille Reserven verfügt.

[1]

S. "Verlustausgleich und Verlustabzug."

[2] Vgl. Reuter, Zur Besteuerung verbundener Unternehmen, Steuerberaterjahrbuch 1973/74, S. 167.

[3] Vgl. Weber, DB 1976, S. 1786; Tumpel, Journal für die Betriebswirtschaft 1990, S. 227.

[4] Vgl. BMF, Schreiben v. 28.11.2017, IV C 2 – S 2745–a/09/10002, DStR 2017 S. 2670 Tz. 59.

[5] Vgl. FG Hamburg, Beschluss v. 29.8.2017, 2 K 245/17, DStR 2017 S. 2377, hat dem Verfassungsgericht zur Entscheidung vorgelegt, ob § 8c Abs. 1 Satz 2 KStG, d. h. Erwerbe durch einen Erwerber von mehr als 50 % und der damit verbundene vollständige Verlustuntergang, mit dem Grundgesetz vereinbar ist. Selbst bei ablehnender Entscheidung sollten die Fälle offen gehalten werden, da dann weitere finanzgerichtliche Verfahren insbesondere zur Verlustvorträgen bei Organträgern folgen werden. Der quotale Verlustuntergang nach § 8c Abs. 1 Satz 1 KStG a. F. für Anteilserwerbe von mehr als 25 % bis 50 % ist auf Grund der Verfassungswidrigkeit, BVerfG v. 29.3.2017 – 2 BvL 6/11, DStR 2017 S. 1094, rückwirkend vollständig gestrichten worden, so dass bei Anteilserwerben von bis zu 50 % kein Verlustuntergang erfolgt; § 8c Abs. 1 Satz 1 KStG neu gefasst durch Gesetz vom 11.12.2018, BGBl I S. 2338 und findet Anwendung nur noch auch Anteilserwerbe von mehr als 50 % seit Veranlagungszeitraum 2008.

3.2.1.2 Organgesellschaft

Rz. 146

Gem. § 15 Satz 1 Nr. 1 KStG ist bei der Ermittlung des Einkommens der Organgesellschaft ein Verlustabzug im Sinne des § 10d EStG nicht zulässig. Damit besteht keine Möglichkeit, zu versteuerndes Einkommen der Organgesellschaft z. B. aufgrund von Ausgleichszahlungen mit einem Verlustvortrag zu verrechnen. Der Ausgleich des eigenen Einkommens mit einem vorvertraglichen Verlust ist steuerlich nich...