Ort der sonstigen Leistung / 2.1 Leistungsempfänger ist Unternehmer

Ist der Leistungsempfänger ein Unternehmer und bezieht er die sonstige Leistung für sein Unternehmen, ist der Ort der sonstigen Leistung dort, wo der Leistungsempfänger sein Unternehmen betreibt.^[1] Dieser Grundsatz gilt unabhängig davon, ob der Leistungsempfänger aus dem Gemeinschaftsgebiet oder aus dem Drittlandsgebiet kommt. Dies gilt entsprechend, wenn die sonstige Leistung an eine Betriebsstätte des Leistungsempfängers ausgeführt wird.

Praxis-Beispiel

Leistung gegenüber Unternehmer für sein Unternehmen

Der in Frankfurt/Main ansässige Rechtsanwalt R führt eine Rechtsberatungsleistung an einen Unternehmer in Zürich (Schweiz) für dessen Unternehmen aus.

Die sonstige Leistung wird an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen ausgeführt. Der Ort der sonstigen Leistung ist nach § 3a Abs. 2 Satz 1 UStG in der Schweiz. Der Umsatz ist in Deutschland nicht steuerbar. Die Besteuerungsfolgen im Drittlandsgebiet bestimmen sich ausschließlich nach den dort anwendbaren nationalen Rechtsvorschriften.

Dieselbe Rechtsfolge gilt, wenn der Leistungsempfänger eine juristische Person ist, die sowohl einen unternehmerischen als auch einen nichtunternehmerischen Bereich hat (z. B. hoheitlich und unternehmerisch tätige juristische Person des öffentlichen Rechts) oder die insgesamt nicht unternehmerisch tätig ist, wenn ihr eine USt-IdNr. erteilt worden ist. Dies betrifft insbesondere staatliche oder halbstaatliche Organisationen oder Hoheitsbetriebe. Bei juristischen Personen des öffentlichen Rechts, die sowohl hoheitlich als auch unternehmerisch^[2] tätig sind, kommt es für die Frage der Ortsbestimmung nicht darauf an, ob die Leistung für den unternehmerischen Bereich bezogen wird^[3], die Leistungen gelten immer als dort ausgeführt, wo der Leistungsempfänger ansässig ist.^[4] Dies gilt auch stets für Gebietskörperschaften des Bundes und der Länder.

Hinweis

Ausnahme bei Leistungsbezug für den privaten Bedarf des Personals

§ 3a Abs. 2 UStG ist bei einem Leistungsbezug durch eine juristische Person aber dann nicht anwendbar, wenn Leistungen für den privaten Bedarf des Personals oder eines Gesellschafters bezogen werden.

Wird die sonstige Leistung an eine Betriebsstätte des Leistungsempfängers ausgeführt, ist der Ort der die Leistung empfangenden Betriebsstätte maßgebend. Eine Betriebsstätte ist jede feste Einrichtung oder Anlage, die der Tätigkeit des Unternehmers dient. Sie muss in der Lage sein, Leistungen mit eigenem Personal und eigenen Sachmitteln auszuführen.^[5]

Praxis-Beispiel

Leistung an eine Betriebsstätte

Der in Frankfurt/Main ansässige Rechtsanwalt R führt eine Rechtsberatungsleistung an die Frankfurter Betriebsstätte eines in Zürich (Schweiz) ansässigen Unternehmers aus.

Die sonstige Leistung wird an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen ausgeführt. Der Ort der sonstigen Leistung ist nach § 3a Abs. 2 Satz 2 UStG dort, wo die die Leistung empfangende Betriebsstätte des Leistungsempfängers unterhalten wird. Der Umsatz ist in Deutschland steuerbar.

Wichtig

Betriebsstätte setzt regelmäßig eigenes Personal und Sachmittel voraus

Der EuGH^[6] hat klargestellt, dass eine in einem Mitgliedstaat vermietete Immobilie keine feste Niederlassung i. S. v. Art. 44 und Art. 45 MwStSystRL darstellt, wenn der Eigentümer der Immobilie nicht über eigenes Personal für die Leistungsbewirkung im Zusammenhang mit der Vermietung verfügt.

Das notwendige Personal und die Ausstattung mit Sachmitteln kann auch über eine ausländische Tochtergesellschaft bereit gestellt werden, wenn der Unternehmer befugt ist, über diese personelle und technische Ausstattung in derselben Weise zu verfügen, als wäre sie seine eigene.^[7] Dies kann z. B. auf der Grundlage von Dienstleistungs- oder Mietverträgen erreicht werden, durch die ihm diese Ausstattung zur Verfügung gestellt wird und die nicht kurzfristig gekündigt werden können.

In bestimmten Fällen kann es bei Leistungen, die im Drittlandsgebiet ausgeführt werden, durch die Bestimmung des Orts der sonstigen Leistung nach § 3a Abs. 2 UStG zu einer Doppelbesteuerung kommen, wenn für im Drittlandsgebiet ausgeführte Leistungen der Drittstaat auch eine Umsatzsteuer erhebt. Aus diesem Grund ist für bestimmte sonstige Leistungen eine Rückausnahme in § 3a Abs. 8 UStG geregelt.^[8]

[1] § 3a Abs. 2 Satz 1 UStG.

[2] Bis 31.12.2016 bestimmte sich die unternehmerische Tätigkeit der juristischen Person des öffentlichen Rechts nach § 2 Abs. 3 UStG und lag regelmäßig vor, wenn sie einen Betrieb gewerblicher Art unterhielt. Seit dem 1.1.2017 ergeben sich die Besonderheiten für die unternehmerische Tätigkeit der juristischen Person des öffentlichen Rechts nach § 2b UStG (mittlerweile verlängerte Übergangsregelungen sind noch bis 31.12.2024 möglich, § 27 Abs. 22 und Abs. 22a UStG).

[3] Abschn. 3a.2 Abs. 14 UStAE.

[4] § 3a Abs. 2 UStG.

[5] Abschn. 3a.1 Abs. 3 UStAE.

[6] EuGH, Urteil v. 3.6.2021, C-931/19 (Titanium).

[7] EuGH, Urteil v. 7.4.2022, C-333/20 (Berlin Chemie A. Menarini SRL), BFH/NV 2022 S. 701.

[8]

S. Abschnitt 3.13.