Personengesellschaft (intransparente) – ABC IntStR

1 Systematische Einordnung

Einkünfte von Personengesellschaften (Mitunternehmerschaften) werden in Deutschland bei den Gesellschaftern, also transparent, besteuert (vgl. "Personengesellschaft (allgemein)"). In anderen Staaten, insbesondere denen Mittel- und Osteuropas, aber auch in Spanien und Portugal, werden Personengesellschaften den Körperschaften gleichgestellt und daher intransparent besteuert. Möglich ist auch, dass ein Wahlrecht besteht, Personengesellschaften transparent oder intransparent besteuern zu lassen, so in Frankreich unter bestimmten Voraussetzungen und in den USA.^[1]

Deutschland nimmt die Einordnung als Körperschaft oder Personengesellschaft unabhängig von dem ausl. Recht vor, und zwar auch, wenn die Gesellschaft nach dem Recht eines ausl. Staates gegründet und dort ansässig ist^[2] ; vgl. "Ansässigkeit"). Es erfolgt also grundsätzlich keine "Qualifikationsverkettung" (vgl. "Qualifikationsverkettung"). Dadurch können Qualifikationskonflikte (vgl. "Qualifikationskonflikt") entstehen, indem Deutschland die Einkünfte dem Gesellschafter zurechnet, der ausl. Staat aber der Gesellschaft, oder umgekehrt. Probleme bereitet dies insbesondere für die Anrechnung der oder Entlastung von der Quellensteuer.

[1] Vgl. die Übersicht in der Anlage zu BMF v. 16.4.2010, S 1300/09/10003, BStBl I 2010, 354.

[2] BFH v. 25.5.2011, I R 95/10, BFHE 234, 63, BFH/NV 2011, 1602.

2 Inhalt

Befindet sich die Geschäftsleitung der Personengesellschaft im Inland (inländische Personengesellschaft), und sind Gesellschafter im Ausland ansässig, unterliegen die Gesellschafter mit dem Gewinnanteil aus der Personengesellschaft der beschr. Steuerpflicht nach § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG, auch wenn die Personengesellschaft im ausl. Staat als intransparent angesehen wird (vgl. "Beschränkte Steuerpflicht"). Gewinnauskehrungen an die Gesellschafter sind steuerlich Entnahmen und führen nicht zu einer Besteuerung im Inland, auch nicht zu einer Quellensteuer, da Deutschland keine "branch profit tax" kennt. Wird die Personengesellschaft im Ansässigkeitsstaat des Gesellschafters als intransparent behandelt, wird dieser nur die Gewinnauskehrung, und zwar als Dividende, steuerlich erfassen. Es hängt von dem Recht des ausl. Staates ab, ob die von den Gesellschaftern im Rahmen ihrer beschr. Steuerpflicht im Inland gezahlte Steuer insoweit in ihrem Ansässigkeitsstaat anrechenbar ist.

Ist die Personengesellschaft im Ausland (ausländische Personengesellschaft) und sind die Gesellschafter im Inland ansässig, besteuert Deutschland die Gesellschafter ebenfalls nach den Regeln der transparenten Besteuerung. Soweit ein DBA besteht und Deutschland die Einkünfte aus der Personengesellschaft daher freistellt, entstehen keine Probleme, da dann das Besteuerungsrecht sowohl bei transparenter als auch bei intransparenter Besteuerung beim Ansässigkeitsstaat der Personengesellschaft liegt (vgl. "Ansässigkeit"). Anders ist es jedoch, wenn die Freistellungsmethode (vgl. "Freistellungsmethode") nicht eingreift, sei es, weil kein DBA besteht, weil das DBA ausnahmsweise die Anrechnungsmethode vorsieht oder weil ein Aktivitätsvorbehalt eingreift. In diesem Fall wird der Ansässigkeitsstaat der Personengesellschaft deren Gewinne der KSt unterwerfen und bei einer Auskehrung der Gewinne an die Gesellschafter diese als Dividende qualifizieren und Quellensteuer einbehalten, die eventuell nach den Regeln des DBA oder der Mutter-Tochter-Richtlinie gemindert wird. Für den in Deutschland ansässigen Gesellschafter sind daher 2 verschiedene Einkunftsströme zu unterscheiden, nämlich die Zurechnung des anteiligen Gewinns der Personengesellschaft (einschließlich Sondervergütungen) im Rahmen der transparenten Besteuerung, und die im Ausland als Dividende, im Inland als Entnahme eingeordnete Auskehrung der Gewinne. Für beide Einkunftsströme stellt sich die Frage der Anrechnung der ausl. Steuer. Bei strenger Auslegung liegen in beiden Fällen die Voraussetzungen der Anrechnung nicht vor. Die KSt der Personengesellschaft wird von einem anderen Stpfl., der Personengesellschaft erhoben, nicht von dem Gesellschafter. Bei der Quellensteuer auf die Auskehrung liegt zwar Identität des Steuerschuldners vor, diese Einkünfte sind aber nach deutschem Recht als Entnahme nicht steuerbar, sodass auf ihnen keine deutsche Steuer ruht. Die Verwaltung lässt die Anrechnung der von der Personengesellschaft gezahlten KSt auf die deutsche ESt oder KSt trotz fehlender Personenidentität zu, lehnt dagegen die Anrechnung der auf die Auskehrung erhobenen Quellensteuer ab, da es für die Entnahme an einer deutschen Besteuerung fehle.^[1]

Für die Beratungspraxis bedeutet dies, dass eine Doppelbesteuerung bestehen bleibt, wenn die anteilige ausl. KSt auf den Gewinn der Personengesellschaft niedriger ist als die deutsche Besteuerung bei dem inländischen Gesellschafter. Da die KSt i. d. R. niedriger ist als die ESt, kann dies insbesondere vorkommen, wenn der inländische Gesellschafter eine natürliche Person ist. Dann bleibt eine deutsche Steuerbelastung ...