Realisationsprinzip / 1 Gewinnausweis

Gewinne sind in dem Zeitpunkt realisiert, in dem der bilanzierende Steuerpflichtige berechtigt oder verpflichtet ist, Erträge als Überschuss über den Kostenaufwand und damit als Mehrung des Betriebsvermögens zu erfassen.^[1]

Bei Lieferungen und anderen Leistungen wird Gewinn realisiert, wenn der Leistungsverpflichtete die von ihm geschuldeten Erfüllungshandlungen "wirtschaftlich erfüllt" hat und ihm die Forderung auf die Gegenleistung, i. d. R. die Zahlung, von den mit jeder Forderung verbundenen Risiken abgesehen, so gut wie sicher ist.^[2]

[1] BFH, Urteil v. 23.3.2011, X R 42/08, BStBl 2012 II S. 188; BFH, Urteil v. 26.4.2018, III R 5/16, BStBl 2018 II S. 536.

[2] BFH, Urteil v. 17.1.2018, I R 27/16, BStBl 2018 II S. 449.

1.1 Umsatzakte/-geschäfte

Die Gewinnrealisierung tritt aufgrund betrieblicher Umsatzakte ein.^[1] Das ist der Fall, wenn bei einem Absatzgeschäft der Anspruch auf die Gegenleistung, wie z. B. Kaufpreis, Mietzins, Werklohn usw., entstanden und auszuweisen ist oder wenn eine Leistung erbracht ist.^[2] Der Zeitpunkt richtet sich vorwiegend nach dem Vertragstyp, der dem Leistungsaustausch zugrunde liegt. Auf die Auftragserteilung kommt es nicht an. Aufschiebend bedingte Ansprüche und Gewinne im Auftragsbestand dürfen nicht ausgewiesen werden – Verbot der Vorwegnahme oder Antizipation von Gewinnen.^[3] Eine Aktivierung kommt ausnahmsweise in Betracht, wenn die aufschiebend bedingte Forderung im Einzelfall hinreichend konkretisiert erscheint, weil der Bedingungseintritt zumindest so gut wie sicher ist.^[4]

Betriebseinnahmen entstehen beim Bilanzierenden, wenn sein Betriebsvermögen durch Geld oder in Geldeswert bestehende Wertzugänge erhöht wird, die keine Einlagen sind. Ein solcher Wertzugang und damit sein Zufluss finden bei Aktivierung eines Anspruchs statt.^[5] Die Aufzeichnungen der Buchführung müssen formal so beschaffen sein, dass sich aus ihnen die Forderungen nach Entstehung und Abwicklung verfolgen lassen.^[6]

Praxis-Beispiel

Veräußerung eines Pkw

Ein Autohändler verkauft einen Pkw – Buchwert 30.000 EUR – für 34.000 EUR an einen Kunden. Der Wagen wird dem Kunden nach einer Probefahrt übergeben. In diesem Zeitpunkt ist der Pkw mit seinem Buchwert auszubuchen und eine Kaufpreisforderung von 34.000 EUR einzubuchen. I. H. d. Unterschiedsbetrags von 4.000 EUR, ggf. abzüglich Veräußerungskosten, realisiert sich ein Gewinn.

Unerheblich ist, wann der Kaufpreis gezahlt wird. Die Zahlung bewirkt lediglich den Wegfall der bereits gewinnrealisierend eingebuchten Kaufpreisforderung.

Der Tausch^[7] von betrieblichen Wirtschaftsgütern führt bei jeweiliger Vertragserfüllung zur Gewinnrealisierung, wenn stille Reserven vorhanden sind. Dabei ist es unerheblich, ob das erlangte Wirtschaftsgut mit dem im Tauschvertrag bezeichneten Wirtschaftsgut identisch ist. Wirtschaftliche Vertragserfüllung bei einem Tausch mit verzögerter Gegenleistung liegt so lange nicht vor, als der Veräußerer noch wirtschaftlicher Eigentümer des hingetauschten Wirtschaftsguts ist.

Eine Verzögerung der Gegenleistung wider Erwarten kann einem Gewinnausweis bei Lieferung des Tauschguts entgegenstehen oder eine geringere Bewertung nach Art einer Abzinsung erfordern.^[8]

Bei entgeltlicher Übertragung eines Wirtschaftsguts aus dem einen in ein anderes Sonderbetriebsvermögen oder bei Veräußerungen zwischen Gesellschaft und Gesellschafter können Gewinne realisiert werden.^[9] Gleiches gilt bei einem Anteilstausch.^[10]

Hinweis

Tausch von Grundstücken eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs

Bei einem verpachteten land- und forstwirtschaftlichen Betrieb setzt die Annahme notwendigen Betriebsvermögens wie bei der Eigenbewirtschaftung voraus, dass das hinzuerworbene verpachtete Grundstück geeignet und endgültig dazu bestimmt ist, diesem verpachteten Betrieb auf Dauer zu dienen. Außerdem muss eine Bewirtschaftung durch den Pächter des landwirtschaftlichen Betriebs in einem überschaubaren Zeitraum möglich sein. Grundstücke, die weder geeignet noch dazu bestimmt sind, eigenen landwirtschaftlichen Zwecken zu dienen, können mangels sachlicher Beziehung zu einem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb zu diesem Zweck nicht getauscht werden. Sie können auch nicht gewillkürtes Betriebsvermögen werden.^[11]

[1] BFH, Urteil v. 26.4.2006, I R 49/04, I R 50/04, BStBl 2006 II S. 656.

[2] BFH, Urteil v. 8.9.2005, IV R 40/04, BStBl 2006 II S. 26; BFH, Urteil v. 18.5.2006, III R 25/05, BFH/NV 2006 S. 1747; BFH, Urteil v. 20.3.2013, X R 15/11, BFH/NV 2013 S. 1548; BFH, Urteil v. 17.1.2018, I R 27/16, BStBl 2018 II S. 449.

[3] BFH, Urteil v. 26.4.1995, I R 92/94, BStBl 1995 II S. 594; BFH, Beschluss v. 23.6.1997, GrS 2/93, BStBl 1997 II S. 735; BFH, Urteil v. 23.3.2011, X R 42/08, BStBl 2012 II S. 188; BFH, Urteil v. 7.12.2017, IV R 23/14, BStBl 2018 II S. 444.

[4] BFH, Beschluss v. 13.6.2013, X B 27/12, BFH/NV 2013 S. 1566.

[5] BFH, Urteil v. 18.5.1994, I R 59/93, BStBl 1995 II S. 54.

[6] § 238 Abs. 1 Satz 3 HGB; § 145 Abs. 1 Satz 2 AO.

[7] § 6 Abs. 6 EStG

[8] BFH, Urteil v. 14.12.1982, VIII R 53/81, BStBl 1983...