Realteilung – Rechtsfragen in der Gestaltungspraxis und ... / 2. "Unechte" Realteilung

Ein Fall der sog. unechten Realteilung liegt vor, wenn die Mitunternehmerschaft fortbesteht, jedoch mindestens ein Mitunternehmer gegen Sachwertabfindung ausscheidet und die Wirtschaftsgüter von diesem Gesellschafter weiter als BV verwendet werden.^[12]

[12] BFH v. 16.3.2017 – IV R 31/14, BStBl. II 2019, 24 = EStB 2017, 260 (Schimmele).

a) Grundsatz

Von einer begünstigten unechten Realteilung ist

• sowohl bei dem Ausscheiden gegen Übertragung eines Mitunternehmeranteils, eines Teilbetriebs,
• als auch bei Übertragung von Einzelwirtschaftsgütern

auszugehen, wobei nicht erforderlich ist, dass es sich bei dem Einzelwirtschaftsgut um eine wesentliche Betriebsgrundlage handelt.^[13] Beachten Sie: Finanzverwaltung und Rechtsprechung gehen übereinstimmend davon aus, dass die wesentlichen Betriebsgrundlagen nicht zwingend auf unterschiedliche Personen verteilt werden müssen.^[14]

Echte oder unechte Realteilung? Ob im Einzelfall ein Fall der echten oder unechten Realteilung vorliegt, richtet sich danach, ob die Mitunternehmerschaft aufgelöst wird oder ob sie fortbesteht und nur ein Mitunternehmer unter Mitnahme von mitunternehmerischem Vermögen ausscheidet.^[15]

Beispiel

Am Vermögen der ABC-OHG sind die Gesellschafter A, B und C zu gleichen Teilen beteiligt. Das Vermögen der ABC-OHG lässt sich in drei selbständige Teilbetriebe aufteilen. Im Rahmen des Ausscheidens von C wird vereinbart, dass C einen Teilbetrieb übernimmt und diesen in seinem jeweiligen BV fortführt.

[13] BFH v. 30.3.2017 – IV R 11/15, BStBl. II 2019, 29.

[14] BMF v. 19.12.2018 – IV C 6 - S 2242/07/10002 – DOK 2018/0795144, EStB 2019, 14 (Meurer) = BStBl. I 2019, 6; BFH v. 16.3.2017 – IV R 31/14, BStBl. II 2019, 24 = EStB 2017, 260 (Schimmele).

[15] BFH v. 16.3.2017 – IV R 31/14, BStBl. II 2019, 24 = EStB 2017, 260 (Schimmele).

b) "Unechte" Realteilung mit Einzelwirtschaftsgütern

Diskutiert wird die Frage, ob die Realteilungsgrundsätze auch bei einer Realteilung gegen Übertragung von Einzelwirtschaftsgütern gelten sollen, wenn nur einzelne unwesentliche Wirtschaftsgüter übertragen werden.^[16]

Insoweit wird vertreten, dass in diesem Fall nicht mehr von einer "Realteilung" ausgegangen werden könne.^[17] Vielmehr sei in diesem Fall im Zweifel von dem Verkauf eines Mitunternehmeranteils auszugehen.^[18] Maßgeblich für die Grenzziehung sei nicht das Wertverhältnis, sondern die betriebliche Bedeutung des Gegenstandes.^[19]

Der BFH geht in seiner Entscheidung vom 30.3.2017 allerdings davon aus, dass "in allen Fällen einer Sachwertabfindung " von einer Aufgabe eines Mitunternehmerausgleichs auszugehen ist.^[20] Die Realteilungsgrundsätze finden demnach auch in diesen Fällen grundsätzlich Anwendung.

Folgefrage: An die vorgenannt skizzierte Fragestellung schließt praktisch eine Folgefrage an – nämlich: Unter welchen Voraussetzungen kommt es zu einer teilweisen Gewinnrealisierung, wenn neben dem "unwesentlichen" Einzelwirtschaftsgut eine Barabfindung an den ausscheidenden Gesellschafter gezahlt wird?

Die Finanzverwaltung vertritt im BMF-Schreiben eine nicht eindeutige Sichtweise. Wenn ein Mitunternehmer aus einer Mitunternehmerschaft ausscheidet und sein Anteil unter Zahlung einer Abfindung den übrigen verbleibenden Mitunternehmern anwächst, liegt aus Sicht der Finanzverwaltung kein Fall der Realteilung vor.^[21]

Stellungnahme: Die Ansicht der Finanzverwaltung bedarf einer differenzierteren Würdigung. Mit der Finanzverwaltung ist jedenfalls dann von einem steuerpflichtigen Aufgabegewinn auszugehen, wenn die Barmittel aus dem Privatvermögen der übrigen Gesellschafter und nicht aus Gesellschaftsmitteln stammen.^[22] Soweit die Barmittel – wie z.B. im Falle der kombinierten Sach- und Barwertabfindung – aus Gesellschaftsmitteln (z.B. Bankguthaben) stammen, liegt kein Fall der Gewinnrealisierung, sondern weiterhin ein Fall der Realteilung vor.^[23] Für diese Betrachtung spricht, dass auch im Falle der echten Realteilung das gesamte Gesellschaftsvermögen – also auch Bankguthaben – real auf die Gesellschafter aufgeteilt werden. Beachten Sie: Wichtig ist auch insoweit, dass die Barbestände in das BV des jeweiligen Gesellschafters übergehen. Auch die Übernahme von Forderungen würde den Anforderungen der Realteilung mit einem Einzelwirtschaftsgut entsprechen.

Für dieses Ergebnis spricht auch die BFH-Rechtsprechung zur Realteilung, wonach es maßgeblich darauf ankommt, dass das BV aufhören muss, der gewerblichen Tätigkeit des Betriebs zu dienen, dem es zugerechnet wird.^[24] Diesen Anforderungen wird auch die Überführung von Barmitteln und Bankguthaben aus dem Gesellschaftsvermögen in das BV des ausscheidenden Gesellschafters gerecht. Zudem hat der BFH bereits in der Vergangenheit geurteilt, dass Geld und Forderungen als Teil des ungeteilten BV wie andere materielle oder immaterielle Wirtschaftsgüter im Zuge einer Realteilung den Gesellschaftern frei zugeordnet werden können. Diese Rechtsprechung ist nicht beschränkt auf die Zuordnung liquider Mittel zu Teilbetrieben, die sodann im Wege der unechten Realteilung übernommen werden.^[25]

Beraterhinweis Aufgrund der offen ...