Rechnungsabgrenzung bei Handy-Subventionen

Leitsatz

Für die verbilligte Abgabe von Mobiltelefonen bei gleichzeitigem Abschluss von Mobilfunkdienstleistungs-Verträgen mit 24-monatiger Mindestlaufzeit hat das Mobilfunkunternehmen aktive Rechnungsabgrenzungsposten zu bilden (Bestätigung des Senatsbeschlusses vom 7.4.2010, I R 77/08, BFHE 228, 533, BStBl II 2010, 739, BFH/NV 2010, 1339, BFH/PR 2010, 282).

Normenkette

§ 5 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG

Sachverhalt

Die Klägerin, eine GmbH, betreibt ein Mobilfunkunternehmen. Im Streitjahr (1996) bot sie ihren Kunden den verbilligten Erwerb eines Mobiltelefons für den Fall an, dass diese einen Mobilfunkdienstleistungsvertrag (MFD-Vertrag) mit einer Laufzeit von mindestens 24 Monaten abschlossen oder einen bestehenden Vertrag entsprechend verlängerten. Die Preisermäßigung für das Mobiltelefon war von dem Hersteller und dem Gerätetyp sowie von der Höhe der monatlichen Grundgebühren im Rahmen des abgeschlossenen MFD-Vertrags abhängig.

Das FA war der Auffassung, zwischen den MFD-Verträgen und den Kaufverträgen über die Mobiltelefone bestehe eine wirtschaftlich enge Verknüpfung i.S.v. Vertragsbündelungen. Die durch die verbilligte Abgabe entstandene Betriebsvermögensminderung sei daher gem. § 5 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG im Rahmen eines aktiven RAP periodengerecht über die Laufzeit des MFD-Vertrags abzugrenzen.

Die deswegen erhobene Klage hat das FG Düsseldorf als unbegründet abgewiesen (FG Düsseldorf, Urteil vom 20.5.2008, 6 K 3224/05 K,F, Haufe-Index 2030252, EFG 2008, 1607).

Entscheidung

Der BFH hat das bestätigt. Er begründet seine Entscheidung letzten Endes mit den Erwägungen, die er bereits in seinem Vorlagebeschluss an den Großen Senat des BFH vom 7.4.2010, I R 77/08 (BStBl II 2010, 739, BFH/NV 2010, 1339, BFH/PR 2010, 282) entwickelt hat. Darauf sei verwiesen.

Hinweis

Es handelt sich bei dem Urteil um die Schlussentscheidung des BFH über die Revision, die kürzlich in einem Zwischenverfahren schon den Großen Senat des BFH im Beschluss vom 31.1.2013, GrS 1/10 (BStBl II 2013, 317, BFH/NV 2013, 832, BFH/PR 2013, 178) auf Grundsatzanrufung des I. Senats des BFH Anrufungsbeschluss vom 7.4.2010, I R 77/08 (BStBl II 2010, 739, BFH/NV 2010, 1339, BFH/PR 2010, 282) beschäftigt hat.

1. Im Kern geht es in dem Rechtsstreit um die Frage danach, ob für die verbilligte Abgabe sog. Handys durch einen Mobilfunkbetreiber ein aktiver Rechnungsabgrenzungsposten (RAP) zu bilden ist, wenn die verbilligte Abgabe an den Endkunden auf den Abschluss eines Mobilfunkvertrags mit zweijähriger Laufzeit abzielt.

Der BFH beabsichtigte seinerzeit, dem FA und dem FG zu folgen; es sei ein aktiver RAP für die verbilligte Abgabe der Mobilfunkgeräte zu bilden.

Jedoch sei es im Zeitpunkt der Bilanzaufstellung "subjektiv" in Einklang mit den GoB gut vertretbar gewesen, anderes anzunehmen. Und so gesehen sei das FA dann, wenn man der Lehre vom sog. subjektiven Bilanzfehler folgt, daran gehindert, nun im Nachhinein im Rahmen einer Betriebsprüfung die Bilanzansätze zu ändern. Dieses Ergebnis "schmeckte" dem I. Senat aber nicht, und das gab ihm Anlass, den Großen Senat des BFH durch Beschluss vom 7.4.2010, I R 77/08 zu einer Grundsatzantwort anzurufen. Dessen Antwort liegt zwischenzeitlich vor: Der Große Senat hat jedenfalls für Rechtsfragen den subjektiven Fehlerbegriff ad acta gelegt.

2. Nachdem dem Mobilfunkbetreiber der zweite argumentative "Schirm" über den subjektiven Fehlerbegriff damit genommen war, musste nunmehr in der eigentlichen Streitfrage Farbe bekannt werden.

Um es kurz zu machen: Der BFH ist sich treu geblieben. Er hat das bestätigt, was er – dort als Vorfrage – bereits in besagtem Anrufungsbeschluss ausgeführt hat:

Der RAP ist erfolgswirksam zu bilden. Denn die Hingabe des Mobilfunkgeräts stellt – erstens – eine "Ausgabe" i.S.v. § 5 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG und – zweitens – zugleich "Aufwand für eine bestimmte Zeit" i.S. dieser Vorschrift dar.

• Zum ersten Punkt stellt der BFH die Vermögensminderung durch Sachleistungen einer "Ausgabe" i.S.v. § 5 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG gleich und beschränkt den Ausgabenbegriff nicht auf Geldleistungen. Der BFH bezeichnet diese Sachausgabe nunmehr allerdings – erstmals – als (verdeckten) "Zuschuss" des Mobilfunkunternehmens an den Kunden, der unmittelbar mit dem Kaufpreis für das Mobiltelefon verrechnet wird. In materieller Hinsicht ändert sich durch diese (Um)Formulierung indessen (entgegen FR 2013, 851) nichts; ausschlaggebend ist und bleibt allein, dass die vermögensmindernde Sachleistung der Barleistung gleichsteht.
• Und zum zweiten Punkt bezieht er die Abgabe des Mobilfunkgeräts "wirtschaftlich" auf die Laufzeit des akquirierten Mobilfunkvertrags und verteilt den entstandenen Aufwand damit "auf eine bestimmte Zeit". Dabei unterstreicht der BFH einmal mehr, dass die Subventionierung des Telefonverkaufs einen Teil der Gegenleistung für das künftig zu entrichtende Mobilfunkentgelt bildet. Die 24-monatige Bindung ist sozusagen der Preis für das billige Handy, das Handy ist aber keine vorweggenommene Gebühr des Kunden.
• Sc...