Roscher, GrStG § 7 Unmittelbare Benutzung für einen steu ... / 3 Beginn der unmittelbaren Benutzung für einen steuerbegünstigten Zweck (Satz 2)

Rz. 12

Nach § 7 S. 2 GrStG liegt eine unmittelbare Benutzung vor, sobald der Steuergegenstand (§ 2 GrStG) für den steuerbegünstigten Zweck hergerichtet wird.

Satz 2 der Vorschrift wurde im Rahmen der Neufassung des Grundsteuergesetzes vom 7.8.1973^[1] neu in das GrStG eingefügt. Bis dahin war für eine unmittelbare Benutzung der Zeitpunkt maßgebend, in dem der Grundbesitz dem begünstigten Zweck tatsächlich zugeführt worden war, z. B. wenn eine neue Straße dem Verkehr übergeben wurde oder wenn ein Erholungsheim für bedürftige Personen eröffnet wurde. Künftig sollte es nach dem Willen des Gesetzgebers jedoch genügen, dass das Grundstück für den begünstigten Zweck hergerichtet wird (Rz. 5).^[2]

Die unmittelbare Benutzung für einen steuerbegünstigten Zweck beginnt in dem Zeitpunkt, in dem der Steuergegenstand für diesen Zweck hergerichtet wird, d. h. für ihn vorbereitet, geeignet gemacht wird. Herrichten bedeutet, dass das Grundstück in seinem bisherigen tatsächlichen Zustand verändert und dadurch für den steuerbegünstigten Zweck geeignet gemacht worden ist.^[3] Dieser Vorgang des Herrichtens beginnt nicht schon zu dem Zeitpunkt, zu dem mit der Bauplanung für das zu errichtende Gebäude begonnen wird, sondern erst zu dem Zeitpunkt, zu dem die beauftragten Bauunternehmer zielgerichtet mit den Bauarbeiten auf dem Grundstück beginnen, z. B. eine Baustelle einrichten, Einfriedungen und Hindernisse abräumen, Bewuchs roden, Erde bewegen. Denn frühestens zu diesem Zeitpunkt wird das Grundstück für den begünstigten Zweck "benutzt", d. h. gebraucht, verwendet, und zwar "unmittelbar", d. h. ohne räumlichen Abstand vom Grundstück.^[4]

Ist zur Herrichtung eines Grundstücks für den begünstigten Zweck die Errichtung eines Gebäudes erforderlich, kommt es in der Regel auf den Zeitpunkt an, in welchem das Grundstück den ausführenden Bauunternehmen zur Durchführung der Bauarbeiten überlassen wird.^[5] Ist zunächst der Abbruch eines vorhandenen Gebäudes oder eines vorhandenen Gebäudeteils erforderlich, beginnt die Herrichtung mit dem Beginn des Abbruchs. Voraussetzung ist jedoch, dass der Gebäudeabbruch in einem unmittelbaren zeitlichen Zusammenhang mit dem Baubeginn für den steuerbegünstigten Zweck steht, eine Zwischennutzung für steuerpflichtige Zwecke (z. B. als gewerblicher Lagerplatz) somit ausgeschlossen ist.^[6]

Nicht ausreichend für die Annahme des Beginns der Herrichtung sind die subjektive Absicht, ein grundsteuerbegünstigtes Gebäude zu erstellen, und die Motive dafür, dass das noch nicht geschehen ist.^[7] Ebenso wenig genügt das Aufstellen eines Bauschildes.^[8]

Während der Herrichtung zu dem begünstigten Zweck ist das unbebaute Grundstück in dem Umfang befreit, in dem das bebaute Grundstück im ersten KJ nach seiner Bezugsfertigkeit zu befreien ist. Sind für den begünstigten Zweck keine Gebäude erforderlich, so tritt an die Stelle des Zeitpunkts der Bezugsfertigkeit der Zeitpunkt der Benutzungsfähigkeit. Zum Umfang der Grundsteuerbefreiung während des Herrichtens zu dem begünstigten Zweck, wenn das Grundstück nach Bezugsfertigkeit der Gebäude nur zum Teil befreit ist.^[9] Ergänzend zum Verfahren bei Gewährung der Befreiung für das unbebaute Grundstück.^[10]

Wird die Benutzung eines bereits in vollem Umfang steuerbefreiten Grundstücks, z. B. durch Abbruch, Umbau oder Neubau des Gebäudes, vorübergehend unterbrochen, damit es für einen anderen steuerbegünstigten Zweck hergerichtet werden kann, bleibt die Steuerbefreiung unberührt.^[11] Ändert sich nach der Maßnahme jedoch der Umfang des bisher steuerbefreiten Teils, ist vom Zeitpunkt der Herrichtung an auf das Ausmaß der Nutzung für den neuen steuerbegünstigten Zweck abzustellen.^[12]

Eine unmittelbare Benutzung zu steuerbegünstigten Zwecken kann so lange angenommen werden, bis diese endgültig eingestellt oder durch eine andere nicht steuerbegünstigte Benutzung ersetzt wurde. Ob sich eine Steuerbefreiung für eine Übergangszeit auch ohne konkrete begünstigte Nutzung als Gegenstück zum Beginn der Steuerbefreiung aus § 7 S. 2 GrStG herleiten lässt, ist zumindest zweifelhaft, weil diese Sonderregelung nach dem gesetzgeberischen Motiv ausdrücklich aus Gründen einer Vorverlagerung der Steuerbefreiung geschaffen worden ist. Grundsätzlich müssen objektive Anhaltspunkte für eine zukünftige steuerbegünstigte Nutzung vorliegen.^[13]

[1] BGBl I 1973, 965.

[2] S. Gesetzesbegründung zu § 7 GrStG, BT-Drs. VI/3418 v. 4.5.1972, 81.

[3] BFH v. 16.4.1986, II R 207/84, BFH/NV 1986, 637, und v. 13.11.1985, II R 237/82, BStBl II 1986, 191; Schleswig-Holsteinisches FG v. 29.1.2014, 2 K 236/12, EFG 2014, 664.

[4] BFH v. 13.11.1985, II R 237/82, BStBl II 1986, 191.

[5] S. Gesetzesbegründung zu § 7 GrStG, BT-Drs. VI/3418 v. 4.5.1972, 81; BFH v. 17.1.1969, III 74/65, BStBl II 1969, 346; FinMin Nordrhein-Westfalen v. 24.7.1975, G 1102-6-VC1, StEK GrStG § 7 Nr. 1.

[6] FinMin Bayern v. 15.10.1975, 34 – G 1102 – 4/11 – 60 645; BY LfSt 2013-11-15 G 1102/S 3106.

[7] BFH v. 30.6.1967, III 173/64, BStBl III 1967, 659.

[8] BFH v. 16.4.1...