Roscher, GrStG § 7 Unmittelbare Benutzung für einen steuerbegünstigten Zweck

1 Allgemeines

Rz. 1

Die Vorschrift schränkt die Steuerbefreiungen nach §§ 3, 4 GrStG über §§ 5, 6 GrStG hinaus weiter ein, in dem sie einerseits ausdrücklich die unmittelbare Benutzung des Grundbesitzes für den steuerbegünstigten Zweck verlangt und anderseits den frühestmöglichen Zeitpunkt festlegt, ab wann eine unmittelbare Benutzung für den steuerbegünstigten Zweck vorliegt und damit die Tatbestandsvoraussetzungen der §§ 3, 4 GrStG erfüllt sein können (§ 3 GrStG Rz. 1, 3).

Rz. 2

einstweilen frei

1.1 Regelungsgegenstand

Rz. 3

Die Vorschrift bestimmt, dass die Steuerbefreiungen nach §§ 3, 4 GrStG nur eintreten, wenn der Steuergegenstand (§ 2 GrStG) unmittelbar für die in den §§ 3, 4 GrStG jeweils genannten steuerbegünstigten Zwecke benutzt wird. Sie legt darüber hinaus fest, dass eine unmittelbare Benutzung vorliegt, sobald der Steuergegenstand für den nach §§ 3, 4 GrStG steuerbegünstigten Zweck hergerichtet wird.

Rz. 4

einstweilen frei

1.2 Rechtsentwicklung

Rz. 5

§ 7 S. 1 GrStG, wonach der Steuergegenstand (§ 2 GrStG) unmittelbar für die in den §§ 3, 4 GrStG jeweils genannten steuerbegünstigten Zwecke benutzt werden muss, wurde im Rahmen der Neufassung des Grundsteuergesetzes vom 7.8.1973^[1] unverändert aus § 6 Abs. 1 des Grundsteuergesetzes vom 10.8.1951^[2] übernommen. § 7 S. 2 GrStG hingegen, der den frühestmöglichen Zeitpunkt festlegt, ab wann eine unmittelbare Benutzung für den steuerbegünstigten Zweck vorliegt, wurde mit der Neufassung des Grundsteuergesetzes vom 7.8.1973 neu in das GrStG eingefügt. Während für eine unmittelbare Benutzung bislang auf den Zeitpunkt abgestellt wurde, in dem der Grundbesitz dem begünstigten Zweck tatsächlich zugeführt wurde, sollte es künftig bereits genügen, dass der Grundbesitz für den steuerbegünstigten Zweck hergerichtet wird.^[3] Hierdurch wurde die vormalige Verwaltungsauffassung in § 24 Grundsteuerdurchführungsverordnung (GrStDV) vom 29.1.1952^[4] aufgegeben und gegen anderslautende Rechtsprechung^[5] entschieden.

Rz. 6

Nach der Neufassung des Grundsteuergesetzes vom 7.8.1973 (Rz. 5) wurde die Vorschrift nicht geändert.

Die Vorschriften zu den Steuerbefreiungen nach §§ 3, 4 GrStG i. V. m. §§ 5-8 GrStG blieben auch im Rahmen des Grundsteuer-Reformgesetzes vom 26.11.2019^[6] und der nachfolgenden Änderungsgesetze zum Grundsteuergesetz unverändert.

Hinsichtlich der Vorschrift ist insoweit nur formal darauf hinzuweisen, dass das Grundsteuergesetz v. 7.8.1973^[7], das zuletzt durch Art. 3 des Grundsteuerreform-Umsetzungsgesetzes v. 16.7.2021^[8] geändert worden ist, gem. § 37 Abs. 1 GrStG erstmals für die Grundsteuer des KJ 2025 gilt. Für die Grundsteuer bis einschließlich des KJ 2024 findet das Grundsteuergesetz v. 7.8.1973^[9], zuletzt geändert durch Art. 38 des Jahressteuergesetzes 2009 v. 19.12.2008^[10], nach § 37 Abs. 2 GrStG weiter Anwendung.

Rz. 7

einstweilen frei

[1] BGBl I 1973, 965.

[2] BGBl I 1951, 519.

[3] S. Gesetzesbegründung zu § 7 GrStG, BT-Drs. VI/3418 v. 4.5.1972, 81.

[4] BGBl I 1952, 79.

[5] RFH v. 8.2.1939, III 285/38, RFHE 46, 147.

[6] Gesetz zur Reform des Grundsteuer- und Bewertungsrechts (Grundsteuer-Reformgesetz – GrStRefG) v. 26.11.2019, BGBl I 2019, 1794.

[7] BGBl I 1973, 965.

[8] BGBl I 2021, 2931.

[9] BGBl I 1973, 965.

[10] BGBl I 2008, 2794.

1.3 Regelungszusammenhänge

Rz. 8

Die Vorschrift schränkt die Steuerbefreiungen nach §§ 3, 4 GrStG ein, in dem sie einerseits – zumindest im Sinne einer Klarstellung – ausdrücklich die unmittelbare Benutzung des Grundbesitzes für den steuerbegünstigten Zweck verlangt (Rz. 10) und anderseits die Herrichtung des Steuergegenstandes für den steuerbegünstigten Zweck als frühestmöglichen Zeitpunkt festlegt, ab wann eine unmittelbare Benutzung für den steuerbegünstigten Zweck vorliegt (Rz. 12) und damit die Tatbestandsvoraussetzungen der §§ 3, 4 GrStG erfüllt sein können.

Rz. 9

einstweilen frei

2 Unmittelbare Benutzung für einen steuerbegünstigten Zweck (Satz 1)

Rz. 10

Nach § 7 S. 1 GrStG treten die Steuerbefreiungen nach §§ 3, 4 GrStG nur ein, wenn der Steuergegenstand für die dort genannten steuerbegünstigten Zwecke unmittelbar benutzt wird (Unmittelbarkeitserfordernis).

Da sich diese Tatbestandsvoraussetzung grundsätzlich bereits aus den Steuerbefreiungsvorschriften nach §§ 3, 4 GrStG selbst ergibt, wird die Regelung in § 7 S. 1 GrStG gelegentlich auch als überflüssig angesehen.^[1] Satz 1 der Vorschrift schränkt jedoch den Anwendungsbereich der §§ 3, 4 GrStG dadurch ein, in dem er eine unmittelbare Benutzung für den jeweiligen steuerbegünstigten Zweck verlangt. Insoweit verbleibt § 7 S. 1 GrStG zumindest eine klarstellende Bedeutung.^[2]

Eine unmittelbare Benutzung für einen bestimmten begünstigten Zweck liegt vor, wenn dieser auf dem Grundstück verfolgt wird.^[3]Unmittelbare Benutzung i. S. d. § 7 Abs. 1 GrStG setzt voraus, dass der Steuergegenstand – auf dem nächsten und zweckmäßigsten Weg – tatsächlich dem Benutzungszweck zugeführt wird und eine enge Verbundenheit zwischen Steuergegenstand, Person des Nutzenden und dem steuerbegünstigten Zweck besteht. Dritte Benutzer und nicht steuerbegünstigte Zwischenaufgaben sind regelmäßig als steuerschädlich anzusehen.^[4]

Es genügt aber auch, dass au...