Schleswig-Holsteinisches FG Urteil vom 24.11.2020 - 4 K 3/16

Revision eingelegt (BFH XI R 38/20)

Entscheidungsstichwort (Thema)

Ermittlung der Bemessungsgrundlage für die unentgeltliche Abgabe von selbst produzierter Wärme aus einem Blockheizkraftwerk

Leitsatz (redaktionell)

1. Bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage für die unentgeltliche Abgabe von selbst produzierter Wärme aus einem Blockheizkraftwerk ist nach§ 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 UStG auf den Einkaufspreis für die selbst produzierte Wärme abzustellen, wenn sich hierfür aus Wärmelieferungen an Dritte ein Marktpreis feststellen lässt.

2. Der vom Stromnetzbetreiber gezahlte KWK-Bonus stellt ein zusätzliches Entgelt für den im Blockheizkraftwerk erzeugten Strom dar und ist damit nicht als Entgelt von dritter Seite i.S. des § 10 Abs. 1 Satz 3 UStG der Wärmeabgabe zuzuordnen.

Normenkette

UStG § 3 Abs. 1b S. 1 Nr. 1, § 10 Abs. 1 S. 3, Abs. 4 S. 1 Nr. 1, Abs. 5 Nr. 1

Nachgehend

BFH (Urteil vom 09.11.2022; Aktenzeichen XI R 38/20)

Tatbestand

Zwischen den Beteiligten ist die umsatzsteuerliche Behandlung der Abgabe von Wärme an die beiden Gesellschafter der Klägerin in den Streitjahren 2008 bis 2013 streitig.

Die Klägerin ist eine mit Gesellschaftsvertrag vom 15. Juli 2003 errichtete KG, deren Zweck die Errichtung und der Betrieb einer Biogasanlage ist. Komplementär der Klägerin ist A, Kommanditist ist C. Die Klägerin produziert mittels eines an die Biogasanlage angeschlossenen Blockheizkraftwerks (BHKW) Strom und Wärme. Der im BHKW erzeugte Strom wird entgeltlich an den Netzbetreiber geliefert. Die Klägerin erhielt in den Streitjahren vom Netzbetreiber neben dem Entgelt für den gelieferten Strom den sog. KWK-Bonus in Höhe von 0,02 €/kWh für die im BHKW produzierte Wärme.

Zur Nutzung der im BHKW produzierten Wärme schloss die Klägerin am 11. Oktober 2006 mit der E-GmbH einen Wärmeabnahmevertrag über die Lieferung von Wärme für Raumheizung und Warmwasser für die an das Wärmenetz angeschlossenen Gebäude zum Preis von 0,03 €/kWh (netto). Von der im Vertrag enthaltenen Preisänderungsklausel machten die Vertragsparteien in den Streitjahren keinen Gebrauch. Der Anschluss der Gebäude der E-GmbH an das Wärmenetz erfolgte durch eine im Jahr 2006 errichtete Fernwärmeleitung. Die Klägerin lieferte der E-GmbH in den Streitjahren Wärme im Umfang von jeweils ca. 500.000 kWh.

Ein weiterer Teil der im BHKW produzierten Wärme wurde ab dem Streitjahr 2012 auf der Grundlage eines Versorgungsvertrags durch eine im Jahre 2011 gegründete beteiligungsidentische Schwestergesellschaft der Klägerin über eine Gasleitung an die G-GmbH geliefert. Der Umfang der Wärmelieferung belief sich in den Streitjahren 2012 und 2013 auf ca. 1,6 Mio. kWh pro Jahr. Für die ersten 400.000 kWh wurde hierbei ein Preis von 0,0275 €/kWh bzw. 0,0294 €/kWh (jeweils netto) in Rechnung gestellt.

Die im BHKW produzierte Wärme wurde in den Streitjahren ferner in den landwirtschaftlichen Betrieben und in den Privathäusern der Gesellschafter A und C sowie in den Vermietungsobjekten von A eingesetzt. Der Umfang der Wärmeabgabe an die Gesellschafter belief sich nach einer zwischen den Beteiligten für die Streitjahre 2009 bis 2011 abgeschlossenen tatsächlichen Verständigung vom 20. Juli 2015, deren Übertragung auf die Streitjahre 2008, 2012 und 2013 zwischen den Beteiligten unstreitig ist, bei A in allen Streitjahren auf 301.150 kWh und bei C auf 288.950 kWh (2008/09) bzw. 370.370 kWh (2010-13).

Die Wärmeabgabe an die Gesellschafter erfolgte in den Streitjahren nicht gegen gesonderte Rechnung entsprechend der für den Kommanditisten in § 3 Nr. 5 des Gesellschaftsvertrags enthaltenen Regelung. Ab dem Streitjahr 2010 (erstmals im Jahresabschluss auf den 30. September 2010) wurde für die Wärmeabgabe eine Belastung des Kapitalkontos bei A und ab dem Streitjahr 2011 auch bei C vorgenommen.

Die Gesellschafter der Klägerin verfügten in den Streitjahren über eigene Ölheizungsanlagen, die jedoch nicht betrieben wurden. Ein Anschluss an die örtliche Erdgasleitung wäre jederzeit mit einem finanziellen Aufwand von 5.000 € bis 6.000 €, in dem die Anschaffung eines neuen Brenners eingeschlossen ist, möglich gewesen.

Im Rahmen einer bei der Klägerin durchgeführten Außenprüfung kam der Prüfer zu dem Ergebnis, dass die Wärmeabgabe an die Gesellschafter als unentgeltliche Wertabgabe anzusehen sei. Die Bemessungsgrundlage der unentgeltlichen Wertabgabe sei aufgrund des Fehlens eines Marktpreises unter Berücksichtigung des Urteils des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 12. Dezember 2012 XI R 3/10 (Bundessteuerblatt -BStBl- II 2014, 809) und des Schreibens des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 19. September 2014 (BStBl I 2014, 1287) durch Ansatz des fiktiven Einkaufspreises zu ermitteln, da die Gesellschafter der Klägerin die Wärme ohne erheblichen Aufwand auch alternativ mit eigenen Heizungsanlagen hätten erzeugen können. Der fiktive Einkaufspreis sei auf Grundlage der Heizölpreise aus den vom Bundesministerium für Wirtschaft und Energie veröffentlichten Energiedaten zu berechnen und belaufe sich in den S...