Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 103 Auskunftsverweigerungsrecht ... / 3 Pflicht zur Belehrung (§ 103 S. 2 und 3 AO)

3.1 Allgemeines

Rz. 15

Gem. § 103 S. 2 und 3 AO hat die Finanzbehörde die Auskunftsperson über ihr Auskunftsverweigerungsrecht zu belehren und die Vornahme der Belehrung aktenkundig zu machen. Eine bestimmte Form oder ein bestimmter Inhalt der Belehrung ist nicht vorgeschrieben^[1], die Auskunftsperson muss nur in die Lage versetzt werden, ihre aus § 103 S. 1 AO folgende Rechtsposition zu verstehen und eine selbstständige Entscheidung über ihr Verhalten zu treffen.^[2]

Rz. 16

§ 103 S. 2 AO verpflichtet die Finanzbehörde nicht, vor Beginn der Auskunftserteilung zu einer – allerdings zulässigen – generellen Belehrung. Ausreichend und erforderlich ist die Erteilung der Belehrung, "soweit dazu Anlass besteht"^[3], also für Amtsträger bei der Durchführung der Auskunftseinholung konkrete Anhaltspunkte dafür erkennbar werden, dass die Voraussetzungen des Auskunftsverweigerungsrechts gegeben sein könnten.^[4]

[1] Schindler, in Gosch, AO/FGO, § 103 AO Rz. 17.

[2] Schuster, in HHSp, AO/FGO, § 103 AO Rz. 17.

[3] S. entspr. § 393 Abs. 1 S. 4 AO.

[4] Schuster, in HHSp, AO/FGO, § 103 AO Rz. 18a m. w. N.; Seer, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 103 AO Rz. 12.

3.2 Verstoß gegen die Belehrungspflicht

Rz. 17

Die Rechtsfolgen eines Verstoßes gegen die Belehrungspflicht sind unter Berücksichtigung des Schutzzwecks des § 103 AO zu sehen. Unzweifelhaft werden durch § 103 AO die Auskunftsperson sowie deren Angehörige vor straf- bzw. bußgeldrechtlichen Folgen geschützt. Das Unterlassen der Belehrung vor der Auskunftserteilung bewirkt demgemäß ein Verwertungsverbot in einem Straf- oder Bußgeldverfahren gegen den Auskunftserteilenden oder seinen Angehörigen.^[1] Dies gilt auch, wenn die Belehrung nach der Auskunftserteilung nachgeholt wird und der Verweigerungsberechtigte dann von seinem Auskunftsverweigerungsrecht Gebrauch macht (s. Rz. 23).

Rz. 18

Strittig ist demgegenüber bei unterlassener Belehrung die Verwertbarkeit der Auskunftserteilung im Besteuerungsverfahren (s. Rz. 1). Es wird die Ansicht vertreten, dass aus der Verletzung des § 103 S. 2 AO ein absolutes Verwertungsverbot resultiert, weil durch das Verweigerungsrecht auch der Beteiligte geschützt werden soll.^[2] Die Rechtsfolgen der unterlassenen Belehrung sind bei dieser Rechtsansicht inhaltsgleich mit dem Verstoß gegen die Belehrungspflicht nach § 101 AO.^[3]

Den Vorzug verdient jedoch die Annahme eines bloß relativen Verwertungsverbots, wonach die unter Verstoß gegen die Belehrungspflicht nach § 103 S. 2 AO erteilte Auskunft nur im Straf- und Bußgeldverfahren gegen die Auskunftsperson oder deren Angehörigen i. S. d. § 15 AO nicht verwertet werden darf; im Besteuerungsverfahren gegen den Beteiligten ist die Auskunft hingegen uneingeschränkt verwertbar.^[4] Denn das Auskunftsverweigerungsrecht nach § 103 AO soll nur die Konfliktsituation in der Person des Auskunftspflichtigen lösen (s. Rz. 1); insofern hat § 103 AO nur eine mit § 55 StPO vergleichbare eingeschränkte Schutzfunktion zugunsten der Auskunftsperson.^[5]

Rz. 19

Die Schutzfunktion des § 103 AO bezieht sich nur auf straf- bzw. bußgeldrechtliche Konsequenzen. Ein Auskunftsverweigerungsrecht nach § 103 AO besteht nicht, wenn die Auskunftsperson steuerliche Nachteile in eigener Steuersache zu befürchten hat (s. Rz. 12). Die steuerliche Auswertung zulasten der Auskunftsperson ist grundsätzlich zulässig, sofern nicht das Steuergeheimnis^[6] dies ausschließt.^[7] Die Verwendung der Auskunft in einem Besteuerungsverfahren gegen den Angehörigen der Auskunftsperson wird allerdings durch § 101 AO ausgeschlossen.

[1] Schindler, in Gosch, AO/FGO, § 103 AO Rz. 19.

[2] So Rüping, Beweisverbote als Schranken der Aufklärung im Steuerrecht, 1981, 44; Seer, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 103 AO Rz. 13; Klein/Rätke, AO, 15. Aufl. 2020, § 103 Rz. 16.

[3] Pahlke, in Schwarz/Pahlke, AO/FGO, § 101 AO Rz. 23f.

[4] Schindler, in Gosch, AO/FGO, § 103 AO Rz. 19; Schuhmann, StBp 1983, 169, 174.

[5] Schuster, in HHSp, AO/FGO, § 103 AO Rz. 25; Schindler, in Gosch, AO/FGO, § 103 AO Rz. 19; vgl. auch BGH v. 21.1.1958, GSSt 4/57, BGHSt 11, 213, 218.

[6] § 30 AO.

[7] Schindler, in Gosch, AO/FGO, § 103 AO Rz. 19.