Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 147a Vorschriften für die Aufbe ... / 2 Aufbewahrungspflicht bei Überschusseinkünften (§ 147a Abs. 1 AO)

2.1 Voraussetzungen der Aufbewahrungspflicht

Rz. 3

Aufbewahrungspflichtig sind nach § 147a Abs. 1 S. 1 AO nur diejenigen Stpfl., die Überschusseinkünfte nach § 2 Abs. 1 Nr. 4–7 EStG haben, also:

• Nr. 4 – Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit nach § 19 EStG
• Nr. 5 – Einkünfte aus Kapitalvermögen nach § 20 EStG
• Nr. 6 – Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung nach § 21 EStG oder
• Nr. 7 – sonstige Einkünfte nach § 22 EStG.

Ob darüber hinaus noch weitere Gewinneinkünfte nach § 2 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 EStG erzielt werden, ist für die Anwendung der Bestimmung unerheblich.^[1] Eine Verrechnung von Gewinnen und Verlusten kommt dabei nur im Rahmen einer Einkunftsart in Betracht.^[2]

Rz. 4

Als weitere Voraussetzung muss die Summe der positiven Einkünfte nach § 2 Abs. 1 Nr. 4–7 EStG nach § 147a Abs. 1 S. 1 AO für die Entstehung der Aufbewahrungspflicht mehr als 500.000 EUR im Kj. betragen. Es ist hierbei sehr fraglich, ob die unter die Abgeltungsteuer fallenden Einkünfte aus Kapitalvermögen mit in die Berechnung einzubeziehen sind. Der Wortlaut der Bestimmung spricht dafür, die praktische Umsetzbarkeit dagegen.^[3] Nunmehr erkennt auch die Finanzverwaltung an, dass Kapitalerträge, die mit einem besonderen Steuersatz besteuert werden, nicht mit einzubeziehen sind.^[4] Dies gilt indes nicht, wenn für die Kapitalerträge auf Antrag eine Besteuerung nach der tariflichen ESt erfolgt.^[5] Nach § 147a Abs. 1 S. 2 AO sind im Fall der Zusammenveranlagung für die Feststellung des Überschreitens dieses Betrags die Einkünfte des einzelnen Ehegatten unabhängig von dem anderen Ehegatten maßgebend. Es findet also keine Verdoppelung des Betrags von 500.000 EUR statt.^[6] Diese getrennte Betrachtung von Eheleuten ist wenig praktikabel, insbesondere wenn die Eheleute eine Einkunftsart gemeinsam verwirklichen (z. B. gemeinsam ein Haus vermieten). Lebenspartner nach dem Lebenspartnerschaftsgesetz sind Eheleuten gleichgestellt.

[1] Klein/Rätke, AO, 17. Aufl. 2023 § 147a Rz. 5; Koenig/Haselmann, AO, 5. Aufl. 2024, § 147a AO Rz. 6; Kahl-Hinsch, in Zugmaier/Nöcker, AO, 1. Aufl. 2021, § 147a AO Rz. 8.

[2] BFH v. 11.1.2018, VIII R 67/17, BFH/NV 2018, 552; Klein/Rätke, AO, 17. Aufl. 2023, § 147a Rz. 7.

[3] Krit. Drüen, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 147a AO Rz. 11; Dißars, BB 2010, 2086.; a. A. Koenig/Haselmann, AO, 5. Aufl. 2024, § 147a Rz. 6.

[4] AEAO zu § 147a S. 1; Kahl-Hinsch, in Zugmaier/Nöcker, AO, 1. Aufl. 2021, § 147a AO Rz. 9.

[5] BFH v. 11.1.2018, VIII B 67/17, BFH/NV 2018, 552.

[6] Klein/Rätke, AO, 17. Aufl. 2023, § 147a Rz. 8; Koenig/Haselmann, AO, 5. Aufl. 2024, § 147a Rz. 12.

2.2 Aufzubewahrende Unterlagen

Rz. 5

Die Aufbewahrungspflicht besteht nach § 147a Abs. 1 S. 1 AO für Aufzeichnungen und Unterlagen für die den Überschusseinkünften zugrunde liegenden Einnahmen und Werbungskosten.^[1] In Betracht kommt eine Aufbewahrung insbesondere für folgende Unterlagen:

• Einkünfte aus Kapitalvermögen: Erträgnisaufstellungen, Kontoauszüge, Abrechnungen über die Anschaffung und Veräußerung von Wertpapieren; allerdings gilt die Aufbewahrungspflicht nicht für solche Unterlagen, die im Zusammenhang mit unter die Abgeltungsteuer fallenden Werbungskosten stehen.^[2]
• Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung: Mietverträge, Bankauszüge, Betriebskostenabrechnungen nebst Unterlagen hierzu;^[3]
• Einkünfte aus nicht selbstständiger Tätigkeit: Unterlagen zu den geltend gemachten Werbungskosten;
• sonstige Einkünfte: alle Unterlagen, die geeignet sind, die Einkünfte und Werbungskosten nachzuweisen.

[1] Drüen, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 147a AO Rz. 12; auch Klein/Rätke, AO, 17. Aufl. 2023, § 147a Rz. 12f; Dißars, BB 2010, 2086; Koenig/Haselmann, AO, 5. Aufl. 2024, § 147a Rz. 9.

[2] AEAO zu § 147a S. 2; Klein/Rätke, AO, 17. Aufl. 2023, § 147a Rz. 13.

[3] Kahl-Hinsch, in Zugmaier/Nöcker, AO, 1. Aufl. 2021, § 147a AO Rz. 44.

2.3 Aufbewahrungsfristen

Rz. 6

Die Aufbewahrungsfrist beträgt nach § 147a Abs. 1 S. 1 AO sechs Jahre. Die Aufbewahrungsfrist beginnt nach § 147a Abs. 1 S. 5 AO i. V. m. § 147 Abs. 4 AO mit dem Schluss des Kalenderjahrs, in dem die Unterlagen entstanden sind. Zu beachten ist, dass nach § 147 Abs. 3 S. 3 AO die Aufbewahrungsfrist nicht abläuft, soweit und solange die Unterlagen für Steuern von Bedeutung sind, für die die Festsetzungsfrist noch nicht abgelaufen ist. Eine Verkürzung kommt u. U. im Einzelfall nach § 148 AO in Betracht.^[1]

[1] Drüen, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 147a AO Rz. 14; Klein/Rätke, AO, 17. Aufl. 2023, § 147a Rz. 17; Dißars, BB 2010, 2085 (2087).

2.4 Beginn und Ende der Aufbewahrungspflicht

Rz. 7

Die Aufbewahrungspflicht ist nach § 147a Abs. 1 S. 3 AO vom Beginn des Kalenderjahrs an zu erfüllen, das auf das Kj. folgt, in dem die Summe der positiven Einkünfte mehr als 500.000 EUR beträgt. Damit ist allein das einmalige Überschreiten der Grenze nach dem Gesetzeswortlaut ausreichend, damit die Aufbewahrungspflicht erfüllt werden muss.^[1] M. E. besteht aber bei einem lediglich einmaligen Überschreiten die Möglichkeit, einen Antrag auf Gewährung von Erleichterungen nach § 148 AO zu stellen. Für den Fall des einmaligen Überschreitens der Grenzwerte des § 141 AO erkennt die Finanzverwaltung die Möglichkeit de...