Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 152 Verspätungszuschlag / 2.3 Verletzung der Steuererklärungspflicht

2.3.1 Steuererklärungspflicht

Rz. 14

Nach § 152 Abs. 1 S. 1 AO ist der VZ gegen denjenigen festzusetzen, der seine Verpflichtung zur Abgabe einer Steuererklärung verletzt. Adressat der VZ-Festsetzung ist der Stpfl., der Träger der Steuererklärungspflicht ist. Wer steuererklärungspflichtig ist, wird gem. § 149 AO durch die einzelnen Steuergesetze bzw. durch die Aufforderung seitens der Finanzbehörde bestimmt.^[1]

Rz. 15

Die Festsetzung eines VZ setzt die Pflicht zur Abgabe der Steuererklärung voraus, die für den erlassenen Bescheid besteht. Ein VZ kann für die Verletzung jeder einzelnen Steuererklärungspflicht festgesetzt werden, auch wenn die Finanzbehörde die Angaben der verspäteten oder unterbliebenen Steuererklärung aus anderen ordnungsgemäß abgegebenen Steuererklärungen entnehmen kann.^[2] Steuererklärungen i. d. S. sind Erklärungen über die Besteuerungsgrundlagen, d. h. über die tatsächlichen Verhältnisse, die für Steuerpflicht und Bemessung der Steuer maßgebend sind.^[3] Es kommt für die VZ-Festsetzung nicht darauf an, dass die Steuererklärung unmittelbar zu einer Steuerfestsetzung führt^[4], sondern sie kann auch Grundlage für die Festsetzung eines Steuermessbetrags^[5] oder für eine gesonderte Feststellung^[6] sein (s. Rz. 9).

Rz. 16

Ein VZ kann auch für die verspätete Abgabe oder die Nichtabgabe von Steueranmeldungen festgesetzt werden, also Steuererklärungen, die eine Selbstberechnung der Steuer bzw. des Haftungsbetrags bei der LSt enthalten.^[7]

Rz. 17

Bei der USt ist der Antrag auf Dauerfristverlängerung für die USt-Voranmeldung^[8] nicht als Steueranmeldung anzusehen.^[9] Eine auf Antrag gewährte Dauerfristverlängerung besteht so lange fort, bis der Unternehmer seinen Antrag zurücknimmt oder die Fristverlängerung widerrufen wird. Während der Geltungsdauer der Fristverlängerung muss gem. § 48 Abs. 2 S. 1 UStDV eine Anmeldung der USt-Sondervorauszahlung für das jeweilige Kj. erfolgen. Diese USt-Sondervorauszahlung ist eine Steueranmeldung.^[10] Demgemäß kann die Finanzbehörde als Sanktion gegen die verspätete Erfüllung der Verpflichtung zur Berechnung, Anmeldung und Entrichtung einer USt-Sondervorauszahlung einen VZ festsetzen.^[11]

Fraglich ist, ob ein VZ in Betracht kommt, wenn eine E-Bilanz nach § 5b EStG oder eine EÜR nicht oder verspätet abgegeben wird.^[12]

[1] Dißars, in Schwarz/Pahlke/Keß, AO/FGO, § 149 AO Rz. 2, 11, 13.

[2] BFH v. 10.4.1997, II B 120/96, BFH/NV 1997, 731.

[3] Dißars, in Schwarz/Pahlke/Keß, AO/FGO, Vor §§ 149–153 AO Rz. 3.

[4] Dißars, in Schwarz/Pahlke/Keß, AO/FGO, Vor §§ 149–153 AO Rz. 5.

[5] § 152 Abs. 3 AO; § 184 AO.

[6] § 152 Abs. 4 AO; §§ 179, 180 AO.

[7] S. § 150 Abs. 1 AO; G. Frotscher, in Schwarz/Pahlke/Keß, AO/FGO, § 167 AO Rz. 1ff.

[8] § 18 Abs. 6 UStG.

[9] BFH v. 26.4.2001, V R 9/01, BFH/NV 2001, 1167; a. A. FG Bremen v. 6.7.2000, 2 00 241 K 2, EFG 2000, 1106.

[10] BFH v. 7.7.2005, V R 63/03, BStBl II 2005, 813.

[11] FG Düsseldorf v. 18.7.2003, 18 K 5779/02 AO, EFG 2004, 17; s. aber Seer, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 152 AO Rz. 9.

[12] Krit. Seer, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 152 AO Rz. 10.

2.3.2 Verletzungshandlung

2.3.2.1 Grundlagen

Rz. 18

Ein VZ kann nach § 152 AO nur festgesetzt werden, wenn die Verletzung der Steuererklärungspflicht in Form einer verspäteten Abgabe (s. Rz. 22) bzw. der Nichtabgabe (s. Rz. 25) der Steuererklärung erfolgt ist. Hierbei ist es nicht erforderlich, dass die Steuererklärung auch als Steuererklärung bezeichnet wird.^[1] Für die Zusammenfassende Meldung nach § 18a Abs. 11 UStG gilt die Regelung des § 152 AO aber etwa nicht. Nicht erforderlich ist zudem für die Festsetzung eines VZ, dass der Stpfl. durch Erinnerungen oder Zwangsmittel zunächst zur Abgabe der Steuererklärung angehalten worden ist.^[2]

Rz. 19

Andere Formen des Fehlverhaltens können keine VZ-Festsetzung zur Folge haben. Insbesondere die Verletzung der Wahrheitspflicht^[3] kann die Festsetzung eines VZ nicht begründen.^[4] Der Ablauf des Besteuerungsverfahrens, der durch die Festsetzung des VZ gesichert werden soll, wird durch unrichtige Angaben insoweit nicht beeinträchtigt. Wahrheitswidrige Angaben in der Steuererklärung können aber neben steuerlichen Folgen^[5] insbesondere eine Ahndung nach §§ 370, 378 AO als Steuerstraftat bzw. Steuerordnungswidrigkeit auslösen.

Rz. 20

Die Verletzung von Formvorschriften hinsichtlich der Steuererklärung^[6] kann die Festsetzung eines VZ nur dann zur Folge haben, wenn der Formfehler im Einzelfall so gravierend ist, dass die Erklärung als nicht abgegeben zu werten ist (s. Rz. 25ff.).

Rz. 21

Allein aus der Verletzungshandlung (s. Rz. 18) folgt die Rechtswidrigkeit des Verhaltens. Die Verletzung der Steuererklärungspflicht kann aber ausnahmsweise gerechtfertigt sein, wenn höherwertige Pflichten vorrangig zu erfüllen waren, die die fristgerechte Abgabe der Steuererklärung unmöglich machten. Die Darlegungslast für eine derartige Ausnahmesituation trifft den Erklärungspflichtigen.^[7]

[1] Seer, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 152 AO Rz. 8.

[2] Hessisches FG v. 17.6.2003, 13 K 2199/02, Haufe-Index HI1458302.

[3] S. hierzu Dißars, in Schwarz/Pahlke/Keß, AO/FGO, § 150 ...